Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридическое лицо

Вид налога: КПН

Министерством финансов Республики Казахстан (далее - уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «A» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – орган государственных доходов) о начислении КПН.

Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена тематическая налоговая проверка Компании «А» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты корпоративного подоходного налога (КПН), налога на добавленную стоимость, индивидуального подоходного налога с доходов, облагаемых у источника выплаты, социального налога, налога на транспортные средства, поступлений в пенсионный фонд, поступлений социальных отчислений за период с 01.01.2021г. по 31.12.2023г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 5 764,5 тыс.тенге, пени в сумме 973,5 тыс.тенге.

Компания «А», не согласившись с выводами органа государственных доходов, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение органа государственных доходов.

Основанием для начисления КПН явилось нарушение статей 242, 263 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г., завышены отнесенные на вычеты расходы по реализованным товарам, работам и услугам 2021-2023гг., а также завышен вычет налогов за 2021г.

С данными выводами органа государственных доходов Компания «А» не согласна и приводит следующие доводы.

В жалобе Компания «А» приводит выдержки из акта налоговой проверки в части КПН за 2021-2022гг.

Также в жалобе отмечено, что Компанией «А» была выписана ЭСФ на экспорт со ставкой НДС 12% и поставлена к начислению в Декларации по НДС (ф.300.00). При этом Компания «А» указывает, что при экспорте с территории Республики Казахстан на территорию другого государства-члена Таможенного союза применяется НДС по нулевой ставке.

Далее из жалобы следует, что по результатам налоговой проверки Компании «А» установлено, сумма вычетов (расходов) за 2023г. составила 67 229,8 тыс.тенге, из них расходы по реализованным товарам (услугам) – 64 912,2 тыс.тенге. При этом, по данным Компании «А» за указанный период сумма вычетов (расходов) составила 90 800,9 тыс.тенге, в том числе расходы по реализованным товарам (услугам) - 98 728,9 тыс.тенге.

Также в жалобе Компании «А» отмечено, что основанием для начисления КПН послужило уведомление об устранении нарушений со средней степенью риска, выявленных органами государственных доходов по результатам камерального контроля от 30.05.2024г., суть нарушения - завышение вычетов по приобретенным работам и услугам, выявленное при сопоставлении сведений по полученным ЭСФ и приобретенных услуг от нерезидента по ф.100.00 за период 01.01.2023г.-31.12.2023г. Тогда как сумма вышеуказанных расходов по реализованным товарам (услугам) по утверждению Компании «А» подтверждается выпиской с ИС ЭСФ.

Далее из жалобы Компании «А» следует, что по данным налоговой проверки убыток за 2022г., подлежащий переносу составил 67 375,9 тыс.тенге, однако в акте налоговой проверки данная сумма убытка на 2023г. не перенесена.

Проверив доводы Компании «А», исследовав представленные органом государственных доходов материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1, 3 и 4 статьи 242 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода с учетом положений, установленных настоящей статьей и статьями 243 – 263 Налогового кодекса, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.

Вычеты производятся налогоплательщиком по фактически произведенным расходам при наличии документов, подтверждающих такие расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода.

Расходы будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, подлежат вычету в том налоговом периоде, к которому они относятся.

Если иное не установлено настоящей статьей и статьями 243 – 263 Налогового кодекса, для целей данного раздела, признание расходов, включая дату их признания, осуществляется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

В случае, когда порядок признания расходов в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности отличается от порядка определения вычетов в соответствии с Налоговым кодексом, указанные расходы учитываются для целей налогообложения в порядке, определенном Налоговым кодексом.

Пунктами 2 и 3 статьи 190 Налогового кодекса определено, что учетная документация включает в себя: бухгалтерскую документацию - для лиц, на которых в соответствии с Законом Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) возложена обязанность по ее ведению; стандартный файл проверки - для лиц, добровольно представляющих данный файл; первичные учетные документы – для лиц, указанных в пункте 4 настоящей статьи; налоговые формы; налоговую учетную политику; иные документы, являющиеся основанием для определения объектов налогообложения и (или) объектов, связанных с налогообложением, а также для исчисления налогового обязательства.

Если иное не установлено пунктом 4 настоящей статьи, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно пункту 1 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику.

Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 6) статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях должны содержать обязательные реквизиты, где среди прочего предусмотрено указание наименования должностей, фамилии, инициала и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события), и правильность ее (его) оформления.

Таким образом, расходы налогоплательщика подлежат отнесению на вычеты при условии, что расходы по товарам, работам, услугам должны быть направлены на получение дохода, а также подтверждаться соответствующими документами, подписанными руководителем и главным бухгалтером или работником, уполномоченным на то приказом налогоплательщика. При этом, в соответствии с нормами Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

В рассматриваемом случае, по результатам налоговой проверки исключены из вычетов за 2021г. расходы по реализованным товарам (работам, услугам) в сумме 4 540,0 тыс.тенге, а также вычет налогов и платежей в бюджет в сумме 3 754,3 тыс.тенге.

Согласно Декларации по КПН (ф.100.00), представленной
Компанией «А» за 2021г., расходы по реализованным товарам (работам, услугам) (строка 100.00.019) составили 804 685,2 тыс.тенге. Приобретено запасов, работ и услуг всего (строка 1000.00.019 ІІІ) на сумму 817 814,1 тыс.тенге, из них запасы (строка 1000.00.019 ІІІ А) на сумму 611 721, 2 тыс.тенге, прочие работы и услуги (строка 1000.00.019 ІІІ Н) на сумму 205 150,9 тыс.тенге.

При этом, в соответствии со сведениями ИС ЭСФ стоимость приобретенных Компанией «А» в 2021г. товаров составила
610 378,6 тыс.тенге, из них приобретено на территории Республики Казахстан товаров (работ, услуг) на сумму 256 506,7 тыс.тенге, импортировано товаров с территории государств, не являющихся членами Евразийского экономического союза на сумму 353 871,9 тыс.тенге.

Необходимо отметить, по результатам налоговой проверки установлено, что приобретение Компанией «А» прочих работ и услуг в 2021г. составило 201 953,5 тыс.тенге.

При этом, исключены из вычетов расходы на приобретение прочих работ и услуг в сумме 4 486,9 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «М», Компанией «S», Компанией «G», Компанией «B».

Компания «М»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы за 2021г. в сумме 1 506,0 тыс.тенге по расходам на приобретение монтажных работ.

Единственным видом деятельности Компании «М» является «Прочая розничная торговля в неспециализированных магазинах».

Согласно сведений ИС СОНО в Упрощенной декларации для субъектов малого бизнеса (ф.910.00) за 2 полугодие 2021г. работники отсутствуют, Декларация по налогу на транспортные средства, по земельному налогу и налогу на имущество (ф.700.00) за 2021г. не представлена.

В ходе налоговой проверки произведен анализ форм налоговой отчетности, электронных счетов-фактур как Компанией «М», так и поставщиков данного предприятия, в результате которого установлено, что Компанией «М» монтажные работы не приобретались.

Учитывая изложенные факты и обстоятельства, следует, что первичные документы по взаиморасчетам с Компанией «М» не могут обеспечить полную и достоверную информацию, а также адекватное подкрепление бухгалтерских записей для отражения операций, соответственно, не являются основанием для отнесения расходов на вычеты в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.

Компанией «S»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы за 2021г. в сумме 1 255 тыс.тенге по расходам на приобретение работ по устройству бетонного основания.

Единственным видом деятельности Компанией «S» является «Деятельность ресторанов и предоставление услуг по доставке продуктов питания, за исключением деятельности объектов, находящихся на придорожной полосе».

Согласно сведений ИС СОНО Упрощенная декларация для субъектов малого бизнеса (ф.910.00) за 2 полугодие 2021г. представлена с нулевыми показателями, Декларация по налогу на транспортные средства, по земельному налогу и налогу на имущество (ф.700.00) за 2021г. не представлена.

В ходе налоговой проверки произведен анализ форм налоговой отчетности, электронных счетов-фактур как Компанией «S», так и поставщиков данного предприятия, в результате которого установлено, что Компанией «S» работы по устройству бетонного основания не приобретались.

Учитывая изложенные факты и обстоятельства, следует, что первичные документы по взаиморасчетам с Компанией «S» не могут обеспечить полную и достоверную информацию, а также адекватное подкрепление бухгалтерских записей для отражения операций, соответственно, не являются основанием для отнесения расходов на вычеты в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.

Компания «G»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы за 2021г. в сумме 1 650,0 тыс.тенге по расходам на приобретение услуг по междугородней грузоперевозке согласно следующих счетов-фактур:

• от 18.05.2021г. на сумму 140,0 тыс.тенге (Услуга - Междугородняя грузоперевозка (1 автомобиль) Ленинградское - Нур-Султан);
• от 29.05.2021г. на сумму 140,0 тыс.тенге (Междугородняя грузоперевозка (1 автомобиль) Ленинградское - Нур-Султан);
• от 01.07.2021г. на сумму 280,0 тыс.тенге (Междугородняя грузоперевозка (1 автомобиль) Ленинградское - Нур-Султан);
• от 25.09.2021г. на сумму 290,0 тыс.тенге (Междугородняя грузоперевозка (1 автомобиль) Нур-Султан-Раевка-Акколь-Бестобе-Ленинградское-Нур-Султан);
• от 08.10.2021г. на сумму 260,0 тыс.тенге (Междугородняя грузоперевозка (1 автомобиль) Нур-Султан - с. Балкашино);
• от 09.10.2021г. на сумму 140,0 тыс.тенге (Междугородняя грузоперевозка (1 автомобиль) с.Ленинградское - г.Нур-Султан);
• от 21.10.2021г. на сумму 260,0 тыс.тенге (Междугородняя грузоперевозка (1 автомобиль) г.Нур-Султан - г.Каркаралинск);
• от 29.10.2021г. на сумму 140,0 тыс.тенге (Междугородняя грузоперевозка (1 автомобиль) пос. Ленинградское - г.Нур-Султан).

Единственным видом деятельности Компании «G» является «Грузовые перевозки автомобильным транспортом».

Согласно сведений ИС СОНО в Упрощенной декларации для субъектов малого бизнеса (ф.910.00) за 1, 2 полугодия 2021г. указан 1 работник, данные о начислении дохода физических лиц отсутствуют. Компанией «G» до 16.10.2024г. имел право собственности на 1 грузовой автомобиль Volvo FH 16, на который, в том числе за 2021г., исчислен транспортный налог.

Следует отметить, что Компанией «G» согласно счету-фактуре от 18.05.2021г. оказал Компании «К» услугу «Международная грузоперевозка (1 автомобиль) г.Тайынша – г.Нур-Султан» на сумму 140,0 тыс.тенге.

Также Компанией «G» согласно счету-фактуре от 30.06.2021г. оказал Компании «С» услугу «Международная грузоперевозка (1автомобиль) г.Нур-Султан – г.Щучинск» на сумму 175,0 тыс.тенге, согласно счету-фактуре от 30.06.2021г. оказал Компании «Т» услугу «Международная грузоперевозка (1 автомобиль) г.Нур-Султан – г.Караганды, м-н Пришахтинск» на сумму
90,0 тыс.тенге.

Кроме того, Компанией «G» согласно счету-фактуре от 21.10.2021г. оказал Компании «V» услугу «Международная грузоперевозка (1автомобиль) г.Нур-Султан – г.Жезказган» на сумму 600,0 тыс.тенге.

Из изложенного следует, что согласно сведений ИС ЭСФ
Компанией «G» оказывались транспортные услуги в одни и те же даты разным контрагентам и в разных направлениях. При этом, в ходе налоговой проверки произведен анализ форм налоговой отчетности, электронных счетов-фактур как Компанией «G», так и контрагентов данного предприятия, в результате которого установлено, что Компанией «G» услуги по междугородней грузоперевозке не приобретались.

Учитывая изложенные факты и обстоятельства, следует, что первичные документы по взаиморасчетам с Компанией «G» не могут обеспечить полную и достоверную информацию, а также адекватное подкрепление бухгалтерских записей для отражения операций, соответственно, не являются основанием для отнесения расходов на вычеты в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.

Компания «B»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы за 2021г. в сумме 75,9 тыс.тенге по расходам на приобретение транспортных услуг и товаров (цемент марки 400).

Единственным видом деятельности Компании «B» является «Прочая розничная торговля в специализированных магазинах».

Согласно сведений ИС СОНО Упрощенная декларация для субъектов малого бизнеса (ф.910.00) за 2 полугодие 2021г. представлена с нулевыми показателями, Декларация по налогу на транспортные средства, по земельному налогу и налогу на имущество (ф.700.00) за 2021г. не представлена.

Согласно счету-фактуре от 23.09.2021г. на сумму 75,9 тыс.тенге Компанией «B» реализованы в адрес Компани «А» транспортные услуги и цемент марки 400 в объеме 796 условных единиц.

При этом, в соответствии с данными ИС ЭСФ Компанией «B» приобретен товар «Цемент марки ПЦ-400Д0 (навал)» в объеме 86,26 условных единиц на сумму 2 080,7 тыс.тенге у Компании «С».

В ходе налоговой проверки произведен анализ форм налоговой отчетности, электронных счетов-фактур как Компанией «B», так и контрагентов данного предприятия, в результате которого установлено, что Компанией «B» услуги аренды складских помещений и транспортные услуги не приобретались.

Учитывая изложенные факты и обстоятельства, следует, что первичные документы по взаиморасчетам с Компанией «B» не могут обеспечить полную и достоверную информацию, а также адекватное подкрепление бухгалтерских записей для отражения операций, соответственно, не являются основанием для отнесения расходов на вычеты в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.

Таким образом, в связи с изложенным, а также учитывая вышеприведенные нормы налогового и бухгалтерского законодательства, исключение из вычетов за 2021г. расходов по реализованным товарам (работам, услугам) в сумме 4 540,0 тыс.тенге по результатам налоговой проверки обоснованно.

Относительно исключения из вычетов налогов следует указать, что согласно Декларации по КПН (ф.100.00) Компании «А» за 2021г., вычет налогов и платежей в бюджет (строка 100.00.036) составил 4 167,5 тыс.тенге. Однако, согласно сведений ИС ЦУЛС сумма начисленных налогов за 2021г. составила 413,2 тыс.тенге, сумма уплаченных налогов – 4 242,2 тыс.тенге.

Кроме того, на основании заключения от 10.08.2022г. по заявлению Компании «А» произведен зачет сумм налогов с КБК 103101 на КБК 106101 в сумме 3 841,9 тыс.тенге.

Необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 1 статьи 263 Налогового кодекса в отчетном налоговом периоде вычету подлежат налоги и платежи в бюджет, уплаченные в бюджет Республики Казахстан или иного государства в пределах начисленных и (или) исчисленных за отчетный налоговый период и (или) налоговые периоды, предшествующие отчетному налоговому периоду, при этом уплаченные суммы налогов и платежей в бюджет определяются с учетом проведения зачетов в порядке, определенном статьями 102 и 103 настоящего Кодекса.

Из изложенного следует, что сумма налогов, подлежащих отнесению на вычеты за 2021г. составила 413,1 тыс.тенге, соответственно, Компанией «А» завышен вычет по налогам и другим платежам в бюджет в сумме
3 754,3 тыс.тенге (4 167,5-413,2).

Таких образом, в связи с изложенным, а также учитывая вышеприведенные нормы налогового и бухгалтерского законодательства, исключение из вычетов сумм налогов и платежей в бюджет за 2021г. в сумме 3 754,3 тыс.тенге по результатам налоговой проверки обоснованно. 

Относительно доводов Компании «А» по применению нулевой ставки НДС по экспорту товаров на территорию государства-члена ЕАЭС необходимо отметить следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 159 Налогового кодекса по завершении налоговой проверки в случае выявления нарушений, приводящих к начислению сумм налогов и платежей в бюджет, уменьшению убытков, неподтверждению к возврату сумм превышения налога на добавленную стоимость и (или) КПН (ИПН), удержанного у источника выплаты с доходов нерезидентов, налоговым органом выносится уведомление о результатах проверки, которое направляется (вручается) налогоплательщику (налоговому агенту) в порядке и сроки, которые установлены в соответствии со статьями 114 и 115 Налогового кодекса.

В данном случае, в обжалуемом уведомлении о результатах проверки начисление налогов и других обязательных платежей в бюджет произведено по основаниям (причинам), которые указаны в акте налоговой проверки. При этом, расхождение между данными налоговой проверки и декларации по НДС за 3 квартал 2021г. не установлено.

Таким образом, поскольку в соответствии с Налоговым кодексом обжалуется уведомление о результатах проверки, вынесенное по выявленным нарушениям, тогда как нарушений в части исчисления НДС за 3 квартал 2021г. по результатам налоговой проверки не установлено, соответственно, доводы Компании «А» в указанной части являются некорректными.

Также следует указать, что в соответствии с пунктом 1 статьи 211 Налогового кодекса налогоплательщик (налоговый агент) вправе внести изменения и дополнения в налоговую отчетность путем составления дополнительной налоговой отчетности за налоговый период, к которому относятся данные изменения и дополнения.

Относительно исключения из вычетов за 2022г. расходов по реализованным товарам, работам и услугам необходимо отметить следующее.

Согласно Декларации по КПН (ф.100.00), представленной
Компанией «А» за 2022г., расходы по реализованным товарам (работам, услугам) (строка 100.00.019) составили 1 022 142,2 тыс.тенге, при этом приобретено запасов, работ и услуг (строка 100.00.019 III) на сумму
956 064,1 тыс.тенге.

При этом, в соответствии со сведениями ИС ЭСФ стоимость приобретенных Компанией «А» в 2022г. товаров, работ и услуг составила 921 473,7 тыс.тенге. Следовательно, Компанией «А» завышены расходы по реализованным товарам (работам, услугам) на сумму 34 590,4 тыс.тенге
(956 064,1 – 921 473,7).

Следует указать, что Компанией «А» в ходе налоговой проверки представлено пояснение о том, что установленные расхождения сведений ИС ЭФС по приобретенным товарам, работам, услугам и Декларации по КПН (ф.100.00) за 2022г. образовались в связи с отзывом, исправлениями и дополнениями счетов-фактур поставщиками.

Таким образом, в связи с изложенным, а также учитывая вышеприведенные нормы налогового и бухгалтерского законодательства, исключение из вычетов за 2022г. расходов по реализованным товарам (работам, услугам) в сумме 34 590,4 тыс.тенге по результатам налоговой проверки обоснованно.

Также по результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы по реализованным товарам (работам, услугам) за 2023г. в сумме 23 571,0 тыс.тенге.

Согласно Декларации по КПН (ф.100.00), представленной
Компанией «А» за 2023г., расходы по реализованным товарам (работам, услугам) (строка 100.00.019) составили 88 483,2 тыс.тенге, из них приобретено прочих услуг и работ (строка 100.00.019 ІІІ H) на сумму 61 910,9 тыс.тенге.

При этом, в соответствии со сведениями ИС ЭСФ стоимость приобретенных Компанией «А» в 2023г. работ и услуг составила
38 339,9 тыс.тенге. Следовательно, Компанией «А» завышены расходы по реализованным товарам (работам, услугам) на сумму 23 571,0 тыс.тенге (61 910,9 – 38 339,9).

Необходимо отметить, что ранее по данному факту в адрес Компании «А» территориальным органом государственных доходов выставлено уведомление об устранении нарушений, выявленных органами государственных доходов по результатам камерального контроля от 30.05.2024г.

Данное нарушение Компанией «А» не устранено, в связи с чем вынесено заключение о подтверждении результатов камерального контроля от 29.06.2024г.

Таким образом, в связи с изложенным, а также учитывая вышеприведенные нормы налогового и бухгалтерского законодательства, исключение из вычетов за 2023г. расходов по реализованным товарам (работам, услугам) в сумме 23 571,0 тыс.тенге по результатам налоговой проверки обоснованно.

Касательно переноса убытка за 2022г. необходимо указать, что как указано выше, в соответствии с нормами Налогового кодекса по завершении налоговой проверки в случае выявления нарушений, приводящих к начислению сумм налогов и платежей в бюджет, уменьшению убытков и т.п. налоговым органом выносится уведомление о результатах проверки, которое направляется (вручается) налогоплательщику.

В данном случае, в обжалуемом уведомлении о результатах проверки начисление налогов и других обязательных платежей в бюджет произведено по основаниям (причинам), которые указаны в акте налоговой проверки. При этом, расхождение между данными налоговой проверки и декларации по КПН за 2023г. в части переноса убытка с 2022г. не установлено.

Таким образом, поскольку в соответствии с Налоговым кодексом обжалуется уведомление о результатах проверки, вынесенное по выявленным нарушениям, тогда как нарушений в части переноса убытка за 2022г. по результатам налоговой проверки не установлено, соответственно, доводы Компании «А» в указанной части являются несостоятельными.

Также выше указано, что согласно нормам Налогового кодекса налогоплательщик вправе внести изменения и дополнения в налоговую отчетность путем составления дополнительной налоговой отчетности за налоговый период, к которому относятся данные изменения и дополнения.

Таким образом, учитывая вышеизложенное, а также нормы статей 242 и 263 Налогового кодекса начисление КПН в сумме 5 764,5 тыс.тенге по результатам налоговой проверки является обоснованным.