Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридическое лицо

Вид налога: КПН (взаиморасчеты)

Министерством финансов Республики Казахстан (далее - уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «А» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении КПН, НДС.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая проверка Компании «А» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты КПН и НДС за период с 01.01.2022г. по 31.03.2024г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 70 725,3 тыс.тенге и пени 23 994,2 тыс.тенге, НДС в сумме 73 827,7 тыс.тенге и пени 26 286,6 тыс.тенге.

Компания «А» не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа в части начисления КПН в сумме 37 048,7 тыс.тенге, НДС в сумме 33 307,0 тыс.тенге и при этом приводит следующие доводы.

В жалобе указано, что по результатам налоговой проверки необоснованно исключены из вычетов и НДС из зачета расходы по взаиморасчетам с Компанией «В» по приобретению товарно-материальных запасов (ТМЗ), по услугам уборки помещений, техобслуживания, видеонаблюдения, транспортным услугам.

Компания «А» осуществляет деятельность по оказанию услуг по охране предприятий, располагает штатом сотрудников, которые должны иметь специальную форму, оборудование, и не имеет своих производственных мощностей, в связи с чем, заключены договоры с Компанией «В», расходы с которым подтверждаются соответствующими документами, выписанными с учетом требований бухгалтерского и налогового законодательств и предоставленными в ходе налоговой проверки (договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ, накладные, платежные документы). В свою очередь, Департаментом экономических расследований (далее - ДЭР) указанные документы были изъяты согласно протоколу выемки.

Кроме того, в ходе налоговой проверки не установлены факты взаиморасчетов Компании «А»: с лжепредприятиями; предприятиями, чья регистрация признана недействительной; с предприятиями, снятыми с учета по НДС; с предприятиями, условно исключенными с регистрационного учета; с бездействующими предприятиями; предприятиями, имеющими признаки лжепредпринимательства и отсутствующими по юридическому адресу местонахождения. Судами сделки Компании «А» с данным контрагентом не признаны недействительными, счета-фактуры не признаны фиктивными. Также в целях подтверждения взаиморасчетов Компании «А» с Компанией «В» не проведена встречная проверка указанного поставщика.

По утверждению Компании «А», в соответствии с нормами гражданского законодательства определены основания недействительности сделок. Граждане и юридические лица свободны в заключении договоров. При этом законодательство Республики Казахстан не содержит требований об обязательном отражении в актах выполненных работ детализации работ, за исключением строительно-монтажных работ (СМР).

Как следует из акта налоговой проверки, в соответствии со статьями 242, 400 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс) исключены из вычетов за 2023 год и НДС из зачета за 4 квартал 2023 года расходы по взаиморасчетам с Компанией «В», имеющего признаки неблагонадежности.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 242 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода с учетом положений, установленных настоящей статьей и статьями 243-263 Налогового кодекса, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.

Положения настоящего пункта применяются к расходам налогоплательщика, понесенным как в Республике Казахстан, так и за ее пределами.

Вычеты производятся налогоплательщиком по фактически произведенным расходам при наличии документов, подтверждающих такие расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 400 Налогового кодекса суммой НДС, относимого в зачет получателем товаров, работ, услуг, являющимся плательщиком НДС в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 Налогового кодекса, признается сумма НДС, подлежащего уплате за полученные товары, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота по реализации, и указанного в подпунктах 1) - 4) данного пункта.

Основанием для отнесения в зачет НДС является, в частности, счет-фактура, выписанный с учетом требований статьи 412 Налогового кодекса.

Таким образом, вычету подлежат расходы, направленные на получение дохода, НДС подлежит зачету по товарам (работам, услугам), использованным (будут использованы) в целях облагаемого оборота, при наличии соответствующих подтверждающих документов.

Вместе с тем, пунктом 3 статьи 190 Налогового кодекса установлено, что налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

В соответствии с пунктом 3 статьи 6 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28.02.2007г. (далее - Закон о бухгалтерском учете) операции и события отражаются в системе бухгалтерского учета, при этом должны обеспечивать адекватное подкрепление бухгалтерских записей оригиналами первичных документов и отражение в бухгалтерских записях всех операций и событий.

Подпунктом 2) статьи 1 Закона о бухгалтерском учете определено, что первичные учетные документы (первичные документы) - документальное свидетельство как на бумажном, так и на электронном носителе факта совершения операции или события и права на ее совершение, на основании которого ведется бухгалтерский учет.

В пунктах 2 - 4 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете указано, что формы или требования к первичным документам, применяемым для оформления операций или событий, утверждаются уполномоченным органом и (или) Национальным Банком Республики Казахстан в соответствии с законодательством Республики Казахстан.

Первичные документы, формы которых или требования к которым не утверждены, индивидуальные предприниматели и организации разрабатывают самостоятельно либо применяют формы или требования, утвержденные в соответствии с законодательством Республики Казахстан, или применяют к учету формы, представленные физическими лицами - нерезидентами или юридическими лицами - нерезидентами, не зарегистрированными на территории Республики Казахстан, которые должны содержать обязательные реквизиты, указанные в подпунктах 1) - 7) пункта 3 данной статьи.

Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.

Согласно пункту 1 статьи 10 Закона о бухгалтерском учете руководство или индивидуальный предприниматель определяет лиц, имеющих право подписи бухгалтерских документов.

При этом статьей 4 Закона о бухгалтерском учете установлено, что целью бухгалтерского учета и финансовой отчетности является обеспечение заинтересованных лиц полной и достоверной информацией о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении индивидуальных предпринимателей и организаций.

Таким образом, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Первичные документы, фиксирующие факт совершения операции либо события, должны быть оформлены и составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания с учетом требований, предусмотренных бухгалтерским законодательством Республики Казахстан.

В рассматриваемом случае, по результатам налоговой проверки расходы по взаиморасчетам с Компанией «В» исключены из вычетов за 2023 год, НДС из зачета за 4 квартал 2023 года.

Основной вид деятельности Компании «В» по данным Интегрированной налоговой информационной системы Республики Казахстан - «Оптовая торговля широким ассортиментом товаров без какой-либо конкретизации» (ОКЭД 46909).

Согласно акту налоговой проверки, информации и материалам, предоставленным работником, проводившим налоговую проверку (договоры, акты выполненных работ (оказанных услуг), накладные на отпуск запасов на сторону, электронные счета-фактуры (ЭСФ), протокол выемки документов), следует, что между Компанией «А» и Компанией «В» в 2023 году были заключены Договоры поставок товаров, Договоры оказания услуг.

1. Относительно Договоров поставки товаров

Компанией «А» (Покупатель), в лице директора В., и Компанией «В» (Поставщик), в лице директора С., заключены Договоры поставки товаров.

По условиям указанных Договоров на поставку товаров Поставщик обязуется поставить товар согласно накладной и электронному счету-фактуре (ЭСФ), а Покупатель обязуется принять и оплатить товар стоимостью, указанной в накладных, которыми сопровождается каждая партия товара. Товар поставляется Поставщиком в соответствии с заявкой Покупателя. Цена товара включает стоимость товара с НДС 12%. Поставка товара осуществляется на условиях 100% предоплаты. Поставка товара осуществляется только после получения доверенности на получение товара от Покупателя. Поставщик обязан поставлять товар в строгом соответствии с заявкой, подписанной Покупателем, по ассортименту и количеству в оговоренные сроки.

Компания «В» в адрес Компании «А» выписаны накладные на отпуск запасов на сторону по отпуску следующих товаров: сигнальные жилеты, бронежилеты, бинокли, рации, приборы ночного видения, фонари, универсальные аптечки, достотровые зеркала, металлоискатели, средства для дезинфекции рук, медицинские маски, монокуляры, проекторы, алкотестеры, респираторы, ренгенотелевизионная установка, банеры, рубашки, плащи, сапоги, костюмы, футболки, кепки, видиорегистраторы, матрасы, подушки, одеяла, комплекты пастельного белья, кондиционеры, канистры, водонагреватели, смесители, раковины, дизельные электростанции, бухты.

При этом в накладных на отпуск запасов на сторону:

- в строке «Отпуск разрешил» не указаны должности лица, отражены подпись и расшифровка подписи – лица Г.;

- в строке «По доверенности» - отсутствуют какие-либо сведения;

- в строке «Запасы получил» отражена подпись неопределенного лица, без расшифровки подписи.

В соответствии с пунктом 32 Правил ведения бухгалтерского учета, утвержденных приказом №241 от 31.03.2015г. Министра финансов Республики Казахстан (далее - Правила №241), для учета реализации запасов применяется накладная на отпуск запасов на сторону, форма которой утверждена Приказом №562.

В форме З-2 «Накладная на отпуск запасов на сторону», утвержденной Приказом №562, в обязательном порядке отражаются, в том числе данные о должностях лиц, отпустивших запасы, данные доверенности, на основании которой производится отпуск и получение запасов.

При этом пунктом 26 Правил №241 установлено, что для оформления права лица выступать от имени субъекта при получении активов вне склада покупателя применяется доверенность, как на бумажном, так и на электронном носителе, форма которой утверждена приказом от 20.12.2012г. №562 Министра финансов Республики Казахстан «Об утверждении форм первичных учетных документов» (далее - Приказ №562). Доверенности выдают лицам, с которыми заключен письменный договор о полной материальной ответственности за хранение денег и активов.

Журнал учета выданных доверенностей, форма которого утверждена Приказом №562, применяется для регистрации выданных доверенностей, отметки их получения и исполнения поручения, и хранится у лица, ответственного за выдачу и регистрацию доверенностей или в электронной системе (в случае электронного документа). Все страницы нумеруются, прошиваются и скрепляются печатью этой организации (при ее наличии).

То есть, учитывая вышеуказанные обстоятельства, следует, что накладные на отпуск запасов на сторону Компании «В» составлены с нарушениями требований, установленных Приказом №562.

Более того, по условиям указанных Договоров поставок товаров Поставщик обязан поставлять товар в строгом соответствии с заявкой, подписанной Покупателем, по ассортименту и количеству в оговоренные сроки. Поставка товара осуществляется только после получения доверенности на получение товара от Покупателя.

В данном случае, Компанией «А» в подтверждение своих требований к жалобе указанные документы не были приложены.

Тогда как, в соответствии с пунктом 5 статьи 179 Налогового кодекса к жалобе прилагаются: документы, подтверждающие обстоятельства, на которых налогоплательщик (налоговый агент) основывает свои требования; иные документы, имеющие отношение к делу.

Согласно информации, предоставленной работником, проводившим налоговую проверку, указанные заявки, подтверждающие ассортимент и количество товаров, сроки поставок товаров, Компанией «А» также не были предоставлены к налоговой проверке.

Таким образом, вышеуказанные накладные на отпуск запасов на сторону, выписанные с нарушением требований, установленных Приказом №562, а также без наличия заявок на поставку товаров и доверенностей, не могут быть рассмотрены в качестве оснований для подтверждения факта получения ТМЗ.

2. Относительно Договоров оказания услуг

Компанией «А» (Заказчик), в лице директора В., и Компанией «В» (Исполнитель), в лице директора С., заключены Договоры оказания услуг: по оказанию услуг по стирке спец.одежды; по оказанию услуг по уборке помещения; по оказанию услуг по мойке а/машин; по оказанию транспортных услуг (доставка сотрудников); по оказанию услуг по техническому обслуживанию устройств видеонаблюдения за март (с учетом запчастей); по оказанию транспортных услуг (доставка сотрудников, доуслуги по охране территории разреза); по оказанию услуг по техническому обслуживанию устройств видеонаблюдения (с учетом запчастей); по оказанию услуг по организации питания сотрудников за апрель; по оказанию услуг по обслуживанию шлагбаумов и турникетов (с учетом запчастей); по оказанию услуг по изготовлению журналов; по оказанию услуг по техническому обслуживанию устройств видеонаблюдения за апрель 2023 года (с учетом запчастей); по оказанию услуг по техническому обслуживанию устройств видеонаблюдения за апрель 2023 года (с учетом запчастей); по оказанию услуг по установке кондиционеров (с учетом запчастей); по оказанию услуг по монтажу сантехники (с материалом).

По условиям указанных Договоров оказания услуг Исполнитель обязуется оказать вышеуказанные услуги согласно акту выполненных работ, а Заказчик обязуется оплатить услуги. Целью оказания услуг является анализ потенциальных клиентов на потребительском рынке Республики Казахстан. Исполнитель обязуется оказать услуги лично. Стоимость услуг определяется в соответствии с выполненным объемом услуг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 393 Гражданского кодекса Республики Казахстан (далее - Гражданский кодекс) договор считается заключенным, когда между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным его условиям.

Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые признаны существенными законодательством или необходимы для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Также необходимо указать, что согласно пунктам 1, 2 статьи 688 Гражданского кодекса перевозка грузов, пассажиров и багажа производится на основании договора перевозки.

Общие условия перевозки определяются законодательными актами о транспорте, иными законодательными актами и изданными в соответствии с ними правилами.

Согласно пункту 210 Правил перевозок пассажиров и багажа автомобильным транспортом, утвержденных приказом от 26.03.2015г. №349 исполняющего обязанности Министра по инвестициям и развитию Республики Казахстан (далее - Правила №349), перевозка пассажиров и багажа заказными автобусами и микроавтобусами осуществляется в соответствии с условиями письменного договора между заказчиком услуг и перевозчиком, копия которого должна находиться на автотранспортном средстве.

При этом пунктом 6 Правил №349 установлено, что при осуществлении автомобильных перевозок пассажиров и багажа перевозчик оформляет путевой лист на бумажном носителе или в форме электронно-цифрового документа по установленной форме.

При оформлении путевого листа на бумажном носителе перевозчик обеспечивает его регистрацию в Единой системе управления транспортными документами.

То есть, путевые листы являются основными документами первичного учета, которые определяют показатели для учета работы автотранспортного средства, осуществления расчетов за перевозку пассажиров.

Следовательно, учитывая отраслевое законодательство, в соответствии с которым наличие путевых листов обязательно по Договору перевозки, расходы подлежат отнесению на вычеты и НДС в зачет при наличии документа, подтверждающего факт перевозки.

В данном случае, в соответствии с пунктом 5 статьи 179 Налогового кодекса Компанией «А» в подтверждение своих требований к жалобе не приложены путевые листы, являющиеся основными документами первичного учета, которые определяют показатели для учета работы автотранспортного средства для осуществления расчетов за перевозку пассажиров. По информации, предоставленной работником, проводившим налоговую проверку, указанные документы также не были представлены и в ходе налоговой проверки.

В свою очередь, Компания «В» в адрес Компании «А» выписаны акты выполненных работ (оказанных услуг): по следующим услугам и работам: по стирке спец.одежды; по доставке и монтажу; по уборке помещения; по мойке автомашин; по транспортным услугам (доставка сотрудников, доуслуги по охране территории разреза); по техобслуживанию установок видеонаблюдения (март, апрель 2023 года); по организации питания сотрудников; по обслуживанию шлагмаумов, турникетов; по изготовлению журналов; по установке кондиционеров; по монтажу сантехники с материалом.

При этом в указанных актах выполненных работ (оказанных услуг):

- в строке «Сдал (Исполнитель)» не указана должность лица, а отражены подпись и расшифровка подписи – лицо Г.;

- в строке «Принял (Заказчик)» отражена подпись неопределенного лица, без указания должности и расшифровки подписи данного лица.

В соответствии с пунктом 27 Правил №241 для приема-передачи выполненных работ (оказанных услуг), за исключением СМР, применяется акт выполненных работ (оказанных услуг), форма которого утверждена Приказом №562, который составляется исполнителем для подтверждения факта совершения хозяйственной операции.

Согласно формам первичных учетных документов, утвержденных Приказом №562, акт выполненных работ (оказанных услуг) (форма Р-1) должен содержать наименование работ (услуг) в разрезе их подвидов в соответствии с технической спецификацией, заданием, графиком выполнения работ (услуг) при их наличии.

При этом пунктом 23 Правил №241 предусмотрено, что своевременное и качественное оформление первичных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

В данном случае, указанные акты выполненных работ (оказанных услуг), выписанные Компанией «В» в адрес Компании «А», составлены с нарушениями требований, установленных бухгалтерским законодательством Республики Казахстан, так как не раскрывают конкретный характер выполненных работ/оказанных услуг, в том числе, в соответствии с технической спецификацией, заданием, графиком выполнения работ. Более того, в актах выполненных работ/оказанных услуг проставлены лишь печати Компании «А» и Компании «В» с подписями лиц, без указания должности лиц, сдавших и принявших оказанные/выполненные услуги/работы, также не указаны фамилии лиц, принявших услуги/работы.

Таким образом, вышеуказанные акты выполненных работ (оказанных услуг), выписанные с нарушением требований, установленных Приказом №562, а также без наличия путевых листов, не могут быть рассмотрены в качестве оснований для подтверждения факта выполнения работ/оказания услуг.

Наряду с изложенным, Компанией «А» указанные Договоры поставок товаров, Договоры оказания услуг заключены с Компанией «В» в лице его директора С.

Между тем, по данным ГБД ЮЛ о регистрации юридического лица С. значится руководителем Компании «В» только после даты заключения Договоров поставок товаров.

То есть на момент подписания указанных Договоров поставок товаров, Договоров оказания услуг С. не был уполномочен на подписание данных Договоров, так не являлся директором Компании «В». При этом Компанией «А» документы, подтверждающие право С. выступать от лица Компании «В», к жалобе не прилагались.

В соответствии с пунктом 1 статьи 37 Гражданского кодекса юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя обязанности только через свои органы, действующие в соответствии с законодательными актами и учредительными документами.

Так, из пункта 1 статьи 53 Закона от 22.04.1998г. Республики Казахстан «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» следует, что единоличный исполнительный орган товарищества с ограниченной ответственностью действует от имени товарищества (директор, управляющий и т.п.).

Статьей 147 Гражданского кодекса установлено, что сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Согласно пункту 2 статьи 152 Гражданского кодекса сделка, совершенная в письменной форме, должна быть подписана сторонами или их представителями, если иное не вытекает из обычаев делового оборота.

В пункте 1 статьи 153 Гражданского кодекса указано, что несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права в случае спора подтверждать ее совершение, содержание или исполнение свидетельскими показаниями. Стороны, однако, вправе подтверждать совершение, содержание или исполнение сделки письменными или иными, кроме свидетельских показаний, доказательствами.

При этом пунктом 2 статьи 153 Гражданского кодекса установлено, что в случаях, прямо указанных в законах Республики Казахстан или соглашении сторон, при несоблюдении простой письменной формы сделка считается ничтожной.

Таким образом, учитывая вышеуказанные обстоятельства, следует, что сделки между Компанией «А» и его поставщиком Компанией «В» совершены в нарушение требований законодательства Республики Казахстан. В этой связи, ЭСФ, оформленные Компанией «В» на основании вышеуказанных актов выполненных работ (оказанных услуг), накладных на отпуск запасов на сторону также не могут служить основанием для отнесения в зачет НДС в соответствии с требованиями статьи 400 Налогового кодекса.

Необходимо также отметить, что ДЭР согласно протоколу выемки произведена выемка бухгалтерских документов за весь период взаиморасчетов с Компанией «В». В частности, в соответствии с протоколом выемки директор Компании «А» - В. выдал следующие документы: накладные, договоры.

Из постановления о производстве выемки ДЭР следует, что ДЭР производится досудебное расследование по части 1 статьи 216 Уголовного кодекса Республики Казахстан, по факту совершения действий по выписке счета-фактуры без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров от имени Компании «В».

Следует указать, Компания «В» включена в список неблагонадежных налогоплательщиков, размещенном на интернет-ресурсе Комитета государственных доходов, как налогоплательщик, отсутствующий по юридическому адресу местонахождения (акт обследования). Снято с регистрационного учета по НДС в связи с отсутствием по месту нахождения. Компании «В» произведено ограничение выписки ЭСФ в ИС ЭСФ (решение).

С момента государственной регистрации в органах юстиции Компании «В» не подавалась какая-либо налоговая отчетность в органы государственных доходов. Управлением государственных доходов в адрес Компании «В» были выставлены уведомления об устранении нарушений, выявленных по результатам камерального контроля. В частности, согласно уведомлению указано, что отраженные Компанией «В» в ЭСФ финансового-хозяйственные операции имеют низкую вероятность их осуществления.

По данным ИС ЭСФ в адрес Компании «В» выписаны ЭСФ только двумя поставщиками (за услуги платы за использование системы B-Business, за услуги оператора фискальных данных), что свидетельствуют об отсутствии у Компании «В» приобретения каких-либо товаров, работ, услуг от поставщиков. Указанные факты свидетельствуют об отсутствии у Компании «В» соответствующих трудовых, материальных ресурсов, активов и транспортных средств для фактического осуществления операций в рамках вышеуказанных Договоров поставок товаров, Договоров оказания услуг по поставке товаров и оказанию услуг в адрес Компании «А».

Таким образом, учитывая вышеуказанные обстоятельства, следует, что документы по взаиморасчетам Компании «А» с Компанией «В» не могут достоверно свидетельствовать о совершении операций и обеспечить адекватное отражение их в бухгалтерском учете и, соответственно, не подлежат признанию основанием для отнесения расходов на вычеты и НДС в зачет в соответствии с законодательством Республики Казахстан.

Исходя из изложенного, результаты налоговой проверки по исключению расходов по взаиморасчетам с Компанией «В» из вычетов за 2023 год и НДС из зачета за 4 квартал 2023 года являются обоснованными.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение - оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки налогового органа без изменения, а жалобу без удовлетворения.