Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «М» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – орган государственных доходов) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц – субъектов крупного предпринимательства, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН).

Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена тематическая налоговая проверка по вопросу исполнения налогового обязательства по отдельным видам налогов и (или) других обязательных платежах в бюджет за период с 01.07.2021г. по 30.09.2021г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 91 067,8 тыс.тенге, пени в сумме 13 961,1 тыс.тенге.

Компания «М», не согласившись с выводами органа государственных доходов, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить уведомление о начислении КПН.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение подпункта 10) пункта 1 статьи 644, пункта 1 статьи 645 Налогового кодекса Компания «М» при выплате дохода за 3 квартал 2021г. в виде дивидендов в адрес Компании «T» не удержан КПН у источника выплаты в сумме 91 067,8 тыс.тенге.

С данным выводом налогового органа Компания «М» не согласна из-за того, что согласно Протоколу годового общего собрания акционеров от 01.06.2020г. по результатам деятельности за 2019 год принято решение выплатить дивиденды в размере 3,6 тыс.тенге на одну простую акцию и 3,6 тыс.тенге на одну привилегированную акцию. При этом по состоянию на 01.06.2020г. Компания «T» владела 479 819 простых и 2 956 привилегированных акций Компании «М».

Таким образом, сумма дивидендов за 2019 год, подлежащая выплате Компании «T» составила 1 737 990,0 тыс.тенге (482 775 акций*3,6 тыс.тенге) в валюте 3 412,4 тыс.евро, которая перечислена вышеуказанной компании 12.06.2021г.

Компания «М» утверждает, что согласно статьям 76, 78 Закона Республики Казахстан «Об акционерных обществах» от 13.05.2003г. №415 и Закону Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28.02.2007г. №234, Общество применяет Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО).

Компания «М», ссылаясь на МСФО (IAS) 33 «Прибыль на акцию», отмечает, что при расчете прибыли на акцию учитываются показатели финансовой отчётности предприятий и аудит годовой финансовой отчетности, при этом консолидированная годовая финансовая отчетность Компании «М» публикуется на интернет - ресурсе депозитария финансовой отчетности.

По данным Компании «М» источником для выплаты дивидендов нерезиденту - Компании «T» является чистый доход, определенный по бухгалтерскому учету согласно МСФО за 2019г. в сумме 1 844 169,0 тыс.тенге.

Компания «М» выполнила условия, предусмотренные пунктом 9 статьи 645 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс) в части того, что выплаченные 12.07.2021г. Компании «T» дивиденды за 2019г. являются доходом, подлежащим выплате по акциям, на день начисления дивидендов акционер владеет Компанией «М» более трех лет, а также не является недропользователем, следовательно, доходы в виде дивидендов за 2019г. не подлежат налогообложению.

Также Компания «М» отмечает, что применение органом государственных доходов изменений в подпункт 4) пункта 9 статьи 645 Налогового кодекса в отношении Компании «М» является неправомерным, поскольку, изменения, внесенные с 01.01.2021г. в Налоговый кодекс в соответствии с пунктом 5 статьи 3 и статьи 6 Налогового кодекса, не распространяются на дивиденды, выплаченные за 2019г. При этом в Протоколе заседания Государственной комиссии по вопросам модернизации экономики РК №Б-323 от 12.05.2022г. указано, что под чистым доходом, следует понимать нераспредленную прибыль (чистый доход), сформированную в финансовой отчетности по данным бухгалтерского учета.

Следовательно, по мнению Компании «М», внесенные изменения не затрагивают предшествующие периоды, а распространяются только на отношения, возникшие после 01.01.2021г. в данном случае, дивиденды были начислены во втором квартале 2020г. и выплачены за 2019г.

Кроме того, Компания «М» считает, что начислением дохода является момент признания в бухгалтерском учете и финансовой отчетности, то есть 2 квартал 2020г., а не дата фактической выплаты (12.07.2021г.). Дата перевода денежных средств не является основанием для признания и начисления дохода. При этом доход признается на основании выписанных первичных документов, начисление которых отражается в бухгалтерском учете.

Проверив доводы Компании «М», исследовав представленные органом государственных доходов материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Согласно подпункту 16) пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса  дивидендом признается в том числе, доход виде чистого дохода или его части, подлежащих выплате по акциям, а также в виде чистого дохода или его части, распределяемых юридическим лицом между его учредителями, участниками.

В соответствии с подпунктом 10) пункта 1 статьи 644 Налогового кодекса доходом нерезидента из источников в Республике Казахстан признается, доход в виде дивидендов, получаемый от юридического лица-резидента, а также от паевых инвестиционных фондов, созданных в соответствии с законами Республики Казахстан.

В рассматриваемом случае, согласно Протоколу годового общего собрания акционеров от 01.06.2022г. общее количество простых акций Компании «М» номинальной стоимостью 100 тенге каждая, составила 485 898 штук, общее количество привилегированных акций номинальной стоимостью 100 тенге каждая, составила 14 102 штук. В данном собрании присутствовал представитель акционера Компании «T», которому принадлежит 479 813 простых и 2 956 привилегированных акций, что составляет 98,7 % от уставного капитала.

Согласно указанному протоколу по результатам деятельности Компании «М» за 2019г. принято решение выплатить дивиденды:

- по простым акциям в размере 3600 тенге за одну акцию;

- по привилегированным акциям в размере 3600 тенге за одну акцию. Дата фактической выплаты дивидендов установлено – 15.12.2020г.

Пунктом 7 статьи 645 Налогового кодекса определено, что под выплатой дохода понимается передача денег в наличной и (или) безналичной формах, ценных бумаг, доли участия, товаров, имущества, выполнение работ, оказание услуг, списание и (или) зачет требования долга, производимые в счет погашения задолженности перед нерезидентом по выплате доходов из источников в Республике Казахстан.

В данном случае, согласно платежному поручению от 12.07.2021г. Компания «М» в адрес Компании «T» осуществила выплату дивидендов за 2019г. в сумме 3 412,41 евро, что по курсу 509 тенге за 1 евро составил 1 736 573,8 тыс.тенге.

Необходимо отметить, что пунктом 1 статьи 192 Налогового кодекса установлено, что если иное не установлено Налоговым кодексом, налогоплательщик (налоговый агент) осуществляет ведение налогового учета в тенге по методу начисления в порядке и на условиях, установленных Налоговым кодексом.

При этом порядок налогообложения доходов юридического лица-нерезидента, деятельность которого не приводит к образованию постоянного учреждения в Республике Казахстан регламентирован главой 72 Налогового кодекса

Пунктом 1 статьи 645 Налогового кодекса установлено, что доходы из источников в Республике Казахстан юридического лица-нерезидента, деятельность которого не приводит к образованию постоянного учреждения в Республике Казахстан, облагаются корпоративным подоходным налогом у источника выплаты без осуществления вычетов.

При этом сумма корпоративного подоходного налога, удерживаемого у источника выплаты, исчисляется налоговым агентом путем применения ставок, установленных статьей 646 Налогового кодекса, к сумме доходов, указанных в статье 644 Налогового кодекса, за исключением доходов, указанных в пункте 9 данной статьи.

Исчисление и удержание корпоративного подоходного налога по доходам, облагаемым у источника выплаты, производятся налоговым агентом:

1) не позднее дня выплаты доходов нерезиденту - по начисленным и выплаченным доходам;

2) не позднее срока, установленного пунктом 1 статьи 315 настоящего Кодекса для представления декларации по корпоративному подоходному налогу, - по начисленным и невыплаченным доходам, которые отнесены на вычеты.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 647 Налогового кодекса КПН у источника выплаты, удерживаемый с доходов нерезидента, подлежит перечислению налоговым агентом в бюджет по начисленным и выплаченным суммам дохода, не позднее двадцати пяти календарных дней после окончания месяца, в котором производилась выплата дохода, по рыночному курсу обмена валюты, определенному в последний рабочий день, предшествующий дате выплаты дохода.

Таким образом, налоговое обязательство по исчислению и удержанию КПН по доходам, облагаемым у источника выплаты, производится не позднее дня выплаты такого дохода нерезиденту.

Также следует отметить, что подпунктом 4) пункта 9 статьи 645 Налогового кодекса (в редакции с 01.01.2021г.) налогообложению в Республике Казахстан не подлежат дивиденды, за исключением выплачиваемых лицам, зарегистрированным в государстве с льготным налогообложением, включенном в перечень, утвержденный уполномоченным органом, если иное не установлено подпунктами 3), 5) настоящего пункта, при одновременном выполнении следующих условий:

на день начисления дивидендов налогоплательщик владеет акциями или долями участия, по которым выплачиваются дивиденды, более трех лет;

юридическое лицо-резидент, выплачивающее дивиденды, не является недропользователем в течение периода, за который выплачиваются дивиденды;

имущество лиц (лица), являющихся (являющегося) недропользователями (недропользователем), в стоимости активов юридического лица-резидента, выплачивающего дивиденды, на день выплаты дивидендов составляет не более 50 процентов.

Положения настоящего подпункта применяются только к доходам, ранее обложенным корпоративным подоходным налогом и полученным от юридического лица-резидента в виде:

дохода, подлежащего выплате по акциям, в том числе по акциям, являющимся базовыми активами депозитарных расписок;

части чистого дохода, распределяемого юридическим лицом-резидентом между его учредителями, участниками.

Таким образом, положениями Налогового кодекса с 01.01.2021г. предусмотрено, что налогообложению не подлежат доходы по дивидендам при выполнении условий, предусмотренных абзацами 2-4, подпункта 4) пункта 9 статьи 645 Налогового кодекса в случае, если доход ранее обложен КПН, полученным от юридического лица-резидента в виде дохода, подлежащего выплате по акциям.

Следует указать, что органом государственных доходов в отношении Компании «М» ранее проведена тематическая налоговая проверка по КПН и НДС за 2019-2020гг. (акт налоговой проверки от 15.04.2022г. №319) по результатам которого начислен КПН за 2019г. в сумме 5 306,9 тыс.тенге, в результате совокупный годовой доход за 2019г. составляет сумму 17 316 713,5 тыс.тенге, вычеты сумму 14 621 633,5 тыс.тенге, налогооблагаемый доход составляет сумму 1 411 818,5 тыс.тенге, КПН к уплате составляет сумму 282 363,7 тыс.тенге. По данным лицевого счета кода бюджетной классификации (КБК) 101110 сумма начисленных по результатам вышеуказанного акта налоговой проверки налогов полностью уплачены в бюджет.

При этом в ходе налоговой проверки при определении размера дохода, удерживаемого у источника выплаты, в целях применения подпункта 4) пункта 9 статьи 645 Налогового кодекса использованы данные акта налоговой проверки от 15.04.2022г. №319 по результатам которого доход, ранее обложенный корпоративным подоходным налогом за 2019г. составил сумму 1 129 454,8 тыс.тенге (1 411 818,5 - 282 363,7).

В рассматриваемом случае, по результатам акта налоговой проверки выплата чистого дохода в виде дивидендов по акциям произведено в сумме 1 736 573,8 тыс.тенге, доход, ранее обложенный КПН за 2019г. составляет сумму 1 129 454,8 тыс.тенге, соответственно, разница, подлежащая налогообложению между выплаченной суммой чистого дохода по акциям и доходом обложенным КПН, составляет сумму 607 119,0 тыс.тенге (1 736 573,9-1 129 454,8).

При этом выплата дохода произведена 12.07.2021г., в свою очередь по результатам акта налогвой проверки чистый доход определен с учетом дохода, ранее обложенного КПН, который составляет сумму 607 119,0 тыс.тенге, соответственно, данная сумма подлежит обложению КПН у источника выплаты.

Согласно подпункту 5) пункта 1 статьи 646 Налогового кодекса доходы от прироста стоимости, дивиденды, вознаграждения, роялти подлежат налогообложению у источника выплаты по ставке 15 процентов.

При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 645 Налогового кодекса доходы из источников в Республике Казахстан облагаются у источника выплаты без осуществления вычетов.

На основании изложенного, учитывая пункты 1, 9 статьи 645 Налогового кодекса, обложение КПН у источника выплаты доходов в виде дивидендов и начисление КПН за 3 квартал 2021г. в сумме 91 067,8 тыс.тенге по результатам налоговой проверки является обоснованным.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение – оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.