Министерством финансов РК (далее – уполномоченный орган), получена жалоба Компании «А» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц (КПН), налога на имущество юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (далее - налог на имущество).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Компании «А» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2016г. по 31.12.2020г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в 8 713 481,1 тыс.тенге, пени в сумме 4 109 137,5 тыс.тенге, налога на имущество в сумме 16 174 340,2 тыс.тенге и пени 7 225 703,9 тыс.тенге, уменьшении налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС) в сумме 119 773,8 тыс.тенге.

Компания «А» не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа и приводит следующие доводы.

1. Относительно исключения из вычетов исчисленных амортизационных отчислений и начисления налога на имущество

В жалобе указано, что Компания «А» не согласна с результатами налоговой проверки по вопросу классификации оборудования для выработки и преобразования электрической энергии (котлоагрегаты, турбины, генераторы, конденсаторы) в соответствии с Классификатором основных фондов и отнесением их к сооружениям, а именно энергетическое оборудование (котлоагрегаты, турбины, генераторы, конденсаторы) из группы «Прочие машины и оборудование» (код 142.000000) перенесено в группу «Сооружения энергетических установок, электростанций» (код 132.420000), в связи с чем, уменьшены вычеты по исчисленным амортизационным отчислениям, а также начислен налог на имущество.

В жалобе отмечено, что тепловая электростанция конденсационного типа, основное оборудование которого состоит из 8 энергоблоков (8 котлов, турбин, генераторов, а также конденсаторов). Компания «А» исторически учитывает энергетическое оборудование в соответствии с Классификатором основных фондов как «Машины и оборудование» согласно технических характеристик, приведенных в технических паспортах.

При этом, Компания «А» приводит, что учет фиксированных активов осуществляется в соответствии с нормами, установленными пунктом 1 статьи 267 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс), согласно которому учет фиксированных активов осуществляется по группам, формируемым в соответствии с классификацией, установленной уполномоченным государственным органом, осуществляющим государственное регулирование в области технического регулирования.

В жалобе указано, что Приказом Председателя Комитета технического регулирования и метрологии Министерства торговли и интеграции от 28 декабря 2020 года № 469-од с 01.01.2021г. в Классификатор основных фондов ГК РК 12-2009 (далее - КОФ) внесены уточняющие формулировки по различным позициям, в том числе изменены пояснения к некоторым кодам КОФ для целей устранения двойного толкования КОФ и все виды оборудования для выработки и преобразования электрической энергии отнесены к разделу «Машины и оборудование».

Кроме того, по утверждению Компании «А», ключевым уточнением понятия «объекта, выступающего как сооружение» является то, что сооружение прочно связано с землей и его перемещение без несоразмерного ущерба его назначению невозможно. Сооружение само по себе не участвует в процессе производства, а создает условия, необходимые для производственного процесса путем выполнения тех или иных технических функций, не связанных с изменением предмета труда, то есть электроэнергию не производит, и в процессе ее производства не участвует.

Компания «А» указывает, что энергетическое оборудование (турбины, котлоагрегаты, генераторы, конденсаторы) преобразует тепловую энергию в механическую и далее в электрическую, в связи с чем соответствуют данному понятию класса «Машины и оборудование».

При этом, в жалобе отмечено, что внесенные с 01.01.2021г. поправки к КОФ в полной мере соответствуют учету в энергетической отрасли.

Так, в соответствии с КОФ группа «132.420000» - включает в себя: сооружения энергетических установок, электростанций и исключает оборудование для выработки и преобразования электричества и оборудование трансформаторных станций и подстанций, которые в свою очередь классифицируются в группе «142.000000».

Таким образом, Компания «А» утверждает, что отнесение энергетического оборудования (турбины, котлоагрегаты, генераторы, конденсаторы) к группе «Прочие машины и оборудование» является верным и соответствующим положениям КОФ.

Более того, в связи с существенными рисками необоснованных налоговых доначислений, Компанией «А» данный вопрос вынесен на рассмотрение Государственной комиссии по вопросам модернизации экономики Республики Казахстан.

Так, в жалобе приведено, что в соответствии с Протоколом заседания Государственной комиссии по вопросам модернизации экономики Республики Казахстан от 13 июля 2022 года № 20-04/07-1152 Комитету технического регулирования и метрологии Министерства торговли и интеграции Республики Казахстан поручено выработать согласованное с Министерством энергетики Республики Казахстан заключение по вопросу отнесения объектов для выработки и преобразования энергии электростанций с оборудованию или к сооружению, с оценкой социально-экономического эффекта.

Министерством энергетики Республики Казахстан подготовлено отраслевое заключение от 15.09.2022г., согласно которому определено, что электростанция не является единым сооружением вместе с установками для производства электроэнергии, а в целях надлежащей эксплуатации предполагает необходимость раздельного учета оборудования от сооружения.

Из акта налоговой проверки следует, что установлено несоответствие основных средств по принадлежности к группам согласно Классификатору основных фондов ГК РК 12-2009.

Компания «А» в нарушение статьи 120 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 10.12.2008г. (Налоговый кодекс) и статьи 271 Налогового кодекса от 25.12.2017г. не верно определена стоимость фиксированных активов, относимая на вычеты посредством исчисления амортизационных отчислений и в нарушение статей 397 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и 521 Налогового кодекса от 25.12.2017г. определена налоговая база по исчислению налога на имущество.

В связи с чем, по результатам налоговой проверки за 2016-2022гг. уменьшены вычеты по амортизационным отчислениям в сумме 36 862 736,4 тыс.тенге и начислен налог на имущество в сумме 16 174 340,2 тыс.тенге.  

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

В соответствии со статьей 117 Налогового кодекса от 10.12.2008г.  учет фиксированных активов осуществляется по группам, формируемым в соответствии с классификацией, установленной уполномоченным государственным органом по техническому регулированию и метрологии.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 120 Налогового кодекса от 10.12.2008г. определено, что стоимость фиксированных активов относится на вычеты посредством исчисления амортизационных отчислений в порядке и на условиях, установленных настоящим Кодексом.

Если иное не установлено настоящей статьей, амортизационные отчисления по каждой подгруппе, группе определяются путем применения указанных в налоговой учетной политике норм амортизации, которые не должны превышать предельные нормы, установленные настоящим пунктом, к стоимостному балансу подгруппы, группы на конец налогового периода.

Аналогичные нормы содержат статьи 265-271 Налогового кодекса от 25.12.2017г.

Таким образом, стоимость фиксированных активов относится на вычеты посредством исчисления амортизационных отчислений, при этом, учет фиксированных активов осуществляется по группам, формируемым в соответствии с установленной классификацией, установленной уполномоченным государственным органом по техническому регулированию и метрологии.  

В рассматриваемом случае, по результатам проверки установлено несоответствие основных средств по принадлежности к группам согласно Классификатору основных фондов Государственного классификатора Республики Казахстан 12-2009 за период 2016-2020гг.

В ходе налоговой проверки установлено, что Компания «А» является конденсационной электрической станцией, основное оборудование которой состоит из 8 энергоблоков (8-и котлов, турбин, генераторов и конденсаторов), при этом, Компанией «А» группа фиксированных активов по электрической станции в соответствии с КОФ определена как оборудование.

Кроме того, по данным Компании «А» указанная группа фиксированных активов не является объектом налогообложения по налогу на имущество.

Следует отметить, что  в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 396 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и подпунктом 1) пункта 1 статьи 519 Налогового кодекса от 25.12.2017г. объектом налогообложения налога на имущество для индивидуальных предпринимателей, за исключением индивидуальных предпринимателей, не осуществляющих ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности в соответствии с законодательным актом Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, и юридических лиц являются находящиеся на территории Республики Казахстан здания, сооружения, относящиеся к таковым в соответствии с классификацией, установленной государственным уполномоченным органом в области технического регулирования, части таких зданий, учитываемые в составе основных средств, инвестиций в недвижимость в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

При этом, Государственный классификатор ГК РК 12-2009 «Классификатор основных фондов», разработанный Агентством Республики Казахстан по статистике, утвержден приказом Председателя Комитета по техническому регулированию и метрологии Министерства по инвестициям и развитию Республики Казахстан от 07.09.2009г. №451-од (далее - КОФ) предназначен для широкого использования с целью учета основных фондов в сферах бухгалтерского и статистического учета.

Согласно пункта 1 статьи 397 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и пункта 1 статьи 520 Налогового кодекса от 25.12.2017г. установлено, в том числе, что если иное не установлено настоящей статьей, налоговой базой по объектам налогообложения индивидуальных предпринимателей и юридических лиц, является среднегодовая балансовая стоимость объектов налогообложения, определяемая по данным бухгалтерского учета.

Таким образом, объектом налогообложения налога на имущество являются находящиеся на территории Республики Казахстан здания, сооружения, относящиеся к таковым в соответствии с классификацией, установленной государственным уполномоченным органом в области технического регулирования.

Необходимо отметить, что Приказом Председателя Комитета технического регулирования и метрологии Министерства торговли и интеграции от 28.12.2020г. №469-од в Классификатор основных фондов ГК РК 12-2009 (далее - КОФ) внесены изменения с 01.01.2021г.

Согласно внесенных изменений следует, что объектом, выступающим как сооружение, является каждое отдельное сооружение со всеми устройствами, составляющими с ним единое целое, которое прочно связано с землей и его перемещение без несоразмерного ущерба его назначению невозможно, за исключением тех устройств (машин и оборудования), для которых сооружение является местом, где созданы условия, необходимые для осуществления процесса производства этими устройствами (машинами и оборудованием) и которые классифицируются в соответствующих группах подраздела «Машины и оборудование».

Так, в связи с внесенными изменениями, по коду 132.420000 пояснение изложить в следующей редакции:

Сооружения энергетических установок, электростанций

Этот класс включает:

гидро-, ветро-, био-, солнечные, тепловые электростанции и установки для производства электроэнергии.

Этот класс также включает:

сооружения заводов по обогащению и

переработке ядерных материалов;

мусоросжигательные печи.

Этот класс исключает:

плотины (классифицируется в 132.320000)

электролинии, сооружения 

трансформаторных     станций      и

подстанций (классифицируется в 131.140000)

оборудование для выработки и преобразования     электричества

(классифицируется в 142.000000)

оборудование трансформаторных станций    и       подстанций

(классифицируется в 142.000000). 

При этом, согласно КОФ кода 142.00000 указанный раздел относится к «Машинам и оборудования»

Более того, в ходе рассмотрения жалобы, согласно предоставленной информации Комитета государственных доходов следует указать, что в связи с поступившим обращением ОЮЛ «Казахстанская Электроэнергетическая Ассоциация» вопрос отнесения объектов для выработки и преобразования энергии электростанций к оборудованию или к сооружению ЭПО, 13 июля 2022 года рассмотрен на Государственной комиссии по модернизации экономики Республики Казахстан под председательством Премьер-Министра Республики Казахстан Смаилова А.А., по результатам которого Министерству торговли и интеграции Республики Казахстан поручено с заинтересованными государственными органами выработать единую позицию.

Министерством торговли и интеграции РК (письмо от 15.09.2022г. №02-22/кД-2583//20-04/07-1152,1) в рамках исполнения вышеуказанного поручения на имя Премьер-Министра Республики Казахстан представлено отраслевое заключение Министерства энергетики Республики Казахстан касательно отнесения устройств для производства и выработки электроэнергии к оборудованию.

Следует отметить, что из приложений к вышеуказанному письму Министерства торговли и интеграции Республики Казахстан, Министерством юстиции Республики Казахстан (письмо №1-2-3-/6421-И от 14.09.2022) представлена позиция, согласно которой определено, что разъяснение структурного элемента КОФ «Сооружения энергетических установок, электростанций» входит в компетенцию отраслевого уполномоченного органа в лице Министерства энергетики Республики Казахстан.

В свою очередь, Министерством энергетики Республики Казахстан (от 15.09.2022г. №05-17/5227-И) представлено следующее отраслевое заключение.

Понятие «Объект электроэнергетики» отсутствует в понятийных аппаратах нормативно-правовых актов в области электроэнергетики. Согласно подпункту 3) пункта 3 Методики расчета норм расхода материалов и изделий на техническое обслуживание подстанций напряжением до 220 киловольт, утвержденной приложением 40 к приказу Министра энергетики Республики Казахстан от 6 января 2017 года №2, энергообъект – энергетическое оборудование, здания, сооружения и системы управления, защиты и контроля энергопроизводящих и энергопередающих организаций.

Согласно пункту 3 статьи 22 Закона «Об электроэнергетике» имущество энергопроизводящих, энергопередающих организаций, участвующее в едином технологическом процессе производства и передачи электрической и (или) тепловой энергии, является неделимым. Данная статья направлена на регулирование общественных отношений, складывающихся в сфере владения энергетическими объектами, а также на обеспечение сохранности и целостности объектов электроэнергетики и не допускает разделение имущества электростанций между несколькими лицами. Однако, данная статья не ограничивает более детализированный учет активов по категориям: сооружение, оборудование и вспомогательное оборудование.

В соответствии с пунктом 22 Правил технической эксплуатации электрических станций и сетей, утвержденные приказом Министра энергетики Республики Казахстан от 30.03.2015 года за №247 определяют, что электростанция – это энергетический объект, предназначенный для производства электрической и тепловой энергии, содержащий в себе самостоятельные элементы – строительную часть, оборудование и т.д.

Таким образом, в соответствии с вышеуказанными нормативными актами, электростанция это не сооружение, а энергетический объект, который в своем составе содержит отдельно сооружения и оборудование для преобразования электроэнергии и вспомогательное оборудование.

Более того, для каждого элемента электрической станции (зданий, сооружений, основного и прочего оборудования) указанными Правилами определены разные сроки эксплуатации и периодичность замены, ремонта и технического обслуживания.

В соответствии с пунктом 2-3 статьи 1 Закона «Об электроэнергетике», генерирующая установка – это устройство, вырабатывающее электрическую энергию.

Согласно Правил организации технического обслуживания и ремонта оборудования, зданий и сооружений электростанций, тепловых и электрических сетей утвержденные приказом Министра энергетики Республики Казахстан от 11 февраля 2015 года №73, оборудование – это совокупность механизмов, машин, устройств, приборов, объединённых определенной технологической схемой.

Производство (Генерация) электроэнергии – это процесс преобразования различных видов энергии в электрическую на индустриальных объектах.

В частности, к тепловой электроэнергетике относятся тепловые электростанции (далее – ТЭЦ), которые вырабатывают электрическую и тепловую энергию на одной и той же станции.

Технологический процесс ТЭЦ подразумевает непрерывную работу турбины совместно с котлоагрегатом. В котлоагрегате сжигается топливо и получается нагретый пар, который подаётся на лопатки паровой турбины, раскручивая вал турбины, тем самым вращая ротор электрогенератора. А именно, тепловая энергия сгорания органических топлив преобразуется в энергию вращения и далее в электрическую энергию, которая подаётся в электрическую сеть. Принципиальным отличием работы ТЭЦ является то, что часть нагретого в котлоагрегате пара уходит на нужды теплоснабжения потребителей (пар и горячую воду для отопления и горячего водоснабжения) и привода паровых двигателей (например, турбин электростанций), т.е. является энергогенерирующим оборудованием.  В мировой практике имеет место применение котлоагрегатов, работающих без окружающих его строительных конструкций (стен, крыши).

О функциях объектов энергетического оборудования:

Котлоагрегат - функцией является нагрев воды до газообразного состояния путем сжигания угля, она самостоятельна, может выполняться для целей, отличных от генерации электроэнергии стр. 8 (например, отопление). Комплекс котлоагрегата вместе со всеми приспособлениями и принадлежностями расположен в здании на своем отдельном фундаменте, конструктивно обособлен от других объектов.

Турбина - функцией является преобразование тепловой энергии в механическую, она самостоятельна, может выполняться для целей, отличных от генерации электроэнергии (например, осуществление привода насосов и других машин и механизмов). Комплекс турбины вместе со всеми приспособлениями и принадлежностями расположен в здании на своем отдельном фундаменте, конструктивно обособлен от других объектов. Турбину можно перенести в другое место.

Генератор - функцией является преобразование механической энергии в электрическую, она самостоятельна, может выполняться не только от паротурбинного привода, но и от любого другого (например, двигателей внутреннего сгорания, гидротурбин, ветровых лопастей и т.п.). Комплекс генератора вместе со всеми приспособлениями и принадлежностями расположен в здании на своем отдельном фундаменте, конструктивно обособлен от других объектов. Генератор можно перенести в другое место, что регулярно практикуется при проведении ремонтных работ.

Таким образом, согласно заключению Министерства энергетики Республики, Казахстан отраслевого уполномоченного органа в сфере электроэнергетики, в целях налогового учета электростанция не является единым сооружением вместе с установками для производства электроэнергии и в целях надлежащей эксплуатации предполагает необходимость раздельного учета оборудования от сооружения, и следует считать, что объекты для выработки и преобразования энергии электростанций относятся к оборудованию.

В рассматриваемом случае, в акте налоговой проверки указано, что установки для производства электроэнергии отнесены к сооружениям, в результате чего, в ходе налоговой проверки уменьшены амортизационные отчисления за 2016-2020гг. в сумме 36 862 736,4 тыс.тенге.

Кроме того, в ходе налоговой проверки увеличена налоговая база для исчисления налога на имущество, в результате чего начислен налог на имущество в сумме 16 174 340,2 тыс.тенге.

В рамках исполнения поручения Премьер-Министра Республики Казахстан уполномоченным органом в сфере энергетики предоставлено отраслевое заключение, что установки для производства электроэнергии в целях налогового учета отнесены к оборудованию, классификация которых осуществляется по коду 142.00000 «Машины и оборудование». Соответственно, не подлежат исключению из вычетов амортизационные отчисления, исчисляемые в соответствии со статьями 120 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и 271 Налогового кодекса от 25.12.2017г., а также увеличению налоговой базы в соответствии с нормами установленными статьями 397 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и 520 Налогового кодекса от 25.12.2017г.

Таким образом, учитывая заключение уполномоченного органа в сфере электроэнергетики, начисление КПН в сумме 7 372 547,3 тыс.тенге, в связи с исключением из вычетов сумм амортизационных отчислений и налога на имущество в сумме 16 174 340,2 тыс.тенге по результатам налоговой проверки является необоснованным.

1. Относительно исключения из вычетов вознаграждений по кредиту за 2017-2018гг., направленному на выплату дивидендов

В жалобе отмечено, что Компанией «А» получен кредит в АО «Банк» по договору кредитной линии в сумме 8 000 000,0 тыс.тенге.

Товарищество приводит, что денежные средства получены для пополнения оборотных средств и зачислены на общий расчетный счет Компании «А».

В жалобе указано, что в соответствии с пунктом 2 статьи 1 Устава, Единственным участником Компании «А» является АО «Б». Согласно решению Единственного участника (выписка из Протокола заседания Правления АО «Б») решено по результатам деятельности Компании «А» за 2014г. установить порядок распределения чистого дохода в размере 28 116 670,0 тыс.тенге следующим образом:

 - в сумме 8 000 000,0 тыс.тенге выплатить дивиденды Единственному участнику, оставшуюся часть 20 116 670,0 тыс.тенге оставить в распоряжении Компании «А» в качестве источника финансирования инвестиционных обязательств, что соответствует пункту 1 статьи 40 Закона Республики Казахстан «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» (далее - Закон).

Компания «А» отмечает, что за период июнь-июль 2015г. всего выплачено (кроме дивидендов) на операционную деятельность Компании «А» 13 081 983,0 тыс.тенге.

При этом, по мнению Компании «А», так как, кредиторская задолженность по дивидендам является обязательством, принято решение о получении кредита для пополнения оборотных средств.

Также, Компания «А» приводит, что согласно Закона Республики Казахстан «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» и Гражданского кодекса Республики Казахстан условиями для выплаты дивидендов в рамках деятельности Компании «А» является наличие чистого дохода и решения очередного общего собрания участников Компании «А» о выплате дивидендов. При этом, законами Республики Казахстан не установлено требований о выплате дивидендов исключительно за счет свободных оборотных средств. В свою очередь, в Налоговом кодексе, действующем в 2017г., отсутствуют положения, связанные с ограничением вычетов по вознаграждениям и курсовой разнице, в случае если дивиденды выплачены за счет заемных средств.

Компанией «А» отмечено, что полученный кредит, направленный на пополнение оборотных средств, для исполнения обязательства, в том числе по выплате дивидендов в целях финансового обеспечения производственной деятельности, относится к деятельности, направленной на получение дохода в соответствии с пунктом 1 статьи 242 Налогового кодекса от 25.12.2017г.

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «А» в нарушение подпункта 1) статьи 115 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и подпункта 1) статьи 264 Налогового кодекса от 25.12.2017г. отнесены на вычеты расходы по вознаграждениям в сумме 2 151 013,8 тыс.тенге, не связанные с деятельностью, направленной на получения дохода.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

В соответствии с пунктами 1, 3 статьи 100 Налогового кодекса от 10.12.2008г. расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с настоящим Кодексом.

Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Расходы будущих периодов подлежат вычету в том налоговом периоде, к которому они относятся.

Необходимо отметить, что согласно подпункта 1) пункта 1 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. вычету подлежат вознаграждения, определенные статьей 12 Налогового кодекса от 10.12.2008г.

При этом, согласно подпункту 19) пункта 1 статьи 12 Налогового кодекса от 10.12.2008г. вознаграждение - все выплаты, связанные с кредитом (займом, микрокредитом), за исключением полученной (выданной) суммы кредита (займа, микрокредита), комиссий за перевод денег банками и иных выплат лицу, не являющемуся для заемщика заимодателем, взаимосвязанной стороной.

Аналогичные нормы предусмотрены статьями 1, 242, 246 Налогового кодекса от 25.12.2017г.  

Таким образом, расходы налогоплательщика подлежат отнесению на вычеты при условии, что расходы по товарам, работам, услугам должны быть связаны с его деятельностью, направлены на получение дохода, а также подтверждаться соответствующими документами.

При этом, согласно подпункта 1) статьи 115 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и статьи 264 Налогового кодекса от 25.12.2017г. вычету не подлежат затраты, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода.

В рассматриваемом случае, Компанией «А» получены кредитные средства в АО «Банк» согласно Договора банковского займа в размере 23 000 000,0 тыс.тенге, с целью рефинансирования задолженности в ДБ АО «Банк», по Договору «Об открытии возобновляемой кредитной линии» и Дополнительному соглашению, заключенному между ДБ АО «Банк» и Компанией «А».

В ходе налоговой проверки установлено, Компанией «А» полученные кредитные средства в размере 8 000 000,0 тыс.тенге направлены на выплату дивидендов единственному учредителю АО «Б», на основании выписки из протокола заседания Правления АО «Б».

При этом следует указать, что поступление денежных средств из других источников на банковском счете Компании «А» отсутствует.

На момент получения кредита и выплаты дивидендов по состоянию на 09.07.2015г. на счетах Компании «А» числилось денежных средств в сумме 1 300 000,0 тыс.тенге, что свидетельствует об отсутствии необходимых средств для выплаты дивидендов в сумме 8 000 000,0 тыс.тенге.

Кроме того, согласно аудиторскому заключению Компании «С» за 2014г., а именно разделу «Отчет о движении денежных средств» и анализу счета 1030 «Денежные средства» на 19.05.2015г., остаток денежных средств составил 1 600 000,0 тыс.тенге.

Необходимо отметить, что в соответствии с подпунктом 14) статьи 12 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и подпункта 16) статьи 1 Налогового кодекса от 25.12.2017г. дивиденды - доход в виде чистого дохода или его части, распределяемых юридическим лицом между его учредителями, участниками.

Порядок распределения чистого дохода товарищества с ограниченной ответственностью между его участниками установлен в соответствии со статьей 40 Закона РК от 22.04.1998г. №220-1 «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» (далее - Закон).

Согласно данной статье Закона распределение между участниками ТОО чистого дохода, полученного ТОО по результатам его деятельности за год, производится в соответствии с решением очередного общего собрания участников товарищества, посвященного утверждению результатов деятельности товарищества за соответствующий год. Общее собрание вправе также принять решение об исключении чистого дохода или его части из распределения между участниками товарищества.

Таким образом, в соответствии с вышеуказанным Законом определение финансового результата и выплата дивидендов производится в соответствии с решением очередного общего собрания участников товарищества за соответствующий год.

При этом, в жалобе Компании «А» отмечено, что законодательством Республики Казахстан не установлено требований о выплате дивидендов исключительно за счет свободных оборотных средств.

Вместе с тем, как выше отмечено, расходы налогоплательщика подлежат отнесению на вычеты при условии, что расходы по товарам, работам, услугам должны быть связаны с его деятельностью, направлены на получение дохода. При этом, вычету не подлежат затраты, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода.

В рассматриваемом случае, расходы Компании «А» по вознаграждениям за полученные кредитные средства и использованные для выплаты дивидендов не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, соответственно указанные расходы не могут признаваться вычетами согласно норм, установленных пунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и пунктом 1 статьи 242 Налогового кодекса от 25.12.2017г.

На основании вышеизложенного, учитывая пункт 1 статьи 100 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и пункт 1 статьи 242 Налогового кодекса от 25.12.2017г.  исключение из вычетов расходов по вознаграждениям за период 2017-2018гг. в сумме 2 151 013,8 тыс.тенге, по результатам налоговой проверки является обоснованным.

1. Относительно исключения из вычетов вознаграждений по кредиту за 2017г., направленному на строительство (модернизацию) фиксированного актива

В жалобе отмечено, что Компания «А» вознаграждения по займам относит на вычеты в период 2017-2020гг, а также капитализирует их в составе объектов незавершенного строительства.

         Компания «А» приводит, что согласно МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям» (далее – МСФО 23) учитывает затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению или строительству квалифицируемого актива в составе их первоначальной стоимости, остальные затраты по займам Компания «А» признает в качестве расходов.

         При этом в жалобе указано, что квалифицируемыми активами в период 2017-2020гг. являются проекты незавершенного строительства «Восстановление энергоблока №1» и «Реконструкция топливоподачи».

         Компания «А» отмечает, что основную сумму вознаграждений в размере 975 430,3 тыс.тенге признало в качестве расходов, а не включило в состав первоначальной стоимости квалифицируемых активов, так как согласно п.4 а) МСФО 23 организация не обязана применять МСФО 23 к затратам по займам, относящимся к строительству квалифицируемого актива, оцениваемого по справедливой стоимости. В свою очередь, в 2016г. Компания «А» производит переоценку основных средств, в том числе и объектов незавершенного строительства и по состоянию на 31.12.2016г. объект незавершенного строительства - «Восстановление энергоблока №1» оценен по справедливой (рыночной) стоимости.

В жалобе указано, что согласно расчетов сумма вознаграждений, которую Компания «А» могла капитализировать в соответствии с пунктами 14, 18 МСФО 23 по квалифицируемому активу «Восстановление Блока№1» составила: 2017г. в сумме 40 758,9 тыс.тенге; 2018г. в сумме 149 874,8 тыс.тенге; 2019г. в сумме 132 261,3 тыс.тенге; 2020г. в сумме 200 642,8 тыс.тенге. Однако сумма капитализируемого вознаграждения в 2017-2020гг. несущественна, так как в период 2017-2020гг. наблюдается резкое снижение финансирования квалифицируемых активов.

Также отмечено, что в период 2017-2018гг. поставки товарно-материальных запасов (ТМЗ) для проекта Восстановление Энергоблока №1 не производилось. Оплата за фактически выполненные работы и авансы в 2017-2018гг. произведена за работы с использованием ТМЦ, поставленных в предыдущих периодах. При этом, поскольку ТМЦ поставлены для проекта «Восстановление Энергоблока №1» в предыдущие периоды (до 2017г.), ранее они уже были включены в затраты для начисления капитализируемой суммы вознаграждений в 2014-2016гг. То есть, Товарищество не имело оснований для повторного включения данных затрат в расчет капитализируемых вознаграждений в 2017-2020гг.

Пунктом 29 МСФО 1 установлено, что Организация должна представлять каждый существенный класс аналогичных статей отдельно. Организация должна раздельно представлять статьи, отличающиеся по характеру или назначению, кроме случаев, когда они являются несущественными. Пунктом 31 МСФО 1 установлено, что нет необходимости в раскрытии организацией определенной информации, требуемой каким-либо МСФО, если эта информация не является существенной.

Таким образом, по мнению Компании «А» незначительные суммы затрат на финансирование проекта «Восстановление Энергоблока 1» повлияли на несущественность сумм капитализируемого вознаграждения и Товарищество, применяя нормы пункта 31 МСФО 1 «Представление финансовой отчетности», правомерно не учитывает вознаграждение в стоимости квалифицируемого актива «Восстановление Энергоблока №1».

В соответствии со статьей 100 Налогового кодекса от 10.12.2008г. расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при исчислении КПН. В свою очередь, денежные средства освоены исключительно на основную производственную деятельность Компании «А». Из полученных займов (23 млрд.тенге) - 7,255 млрд.тенге потрачено на квалифицируемый актив. Оставшаяся сумма займа 15,75 млрд.тенге потрачена на оплату за ТМЗ (уголь, услуги КЕГОК) и имеющеюся кредиторскую задолженность Компании «А», которая относится к основной деятельности, направленной на получение дохода.

Компанией «А» отмечено, что в период 2017-2020гг. вознаграждения относятся на вычеты по КПН в соответствии со статьей 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г., фактически исчисленные в пределах, уплаченных в отчетном периоде. При этом, за 2018г., вознаграждения по займам, освоенным на строительство энергоблока №1 отнесены на вычеты, аналогично 2017 году.

Также отмечает, что в указанный период Компания «А» не привлекала заемные средства на строительство, которые указаны в пункте 2 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. Компания «А» привлекала заемные средства на пополнение оборотных средств, что подтверждено договорами с банком.

Пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса от 10.12.2008г. определено, что налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее - Закон о бухгалтерском учете).

В 2018 году в статье 246 Налогового кодекса «Вычеты по вознаграждениям» внесено уточнение: «При исчислении сумм А, Б, В, Г, Д исключаются суммы вознаграждения, включаемые в стоимость объекта строительства в соответствии с МСФО», не изменяя данную норму.

Более того, в основаниях к данному нарушению в акте проверки указано, что в соответствии пунктом 2 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. установлено, что при исчислении сумм вознаграждения А, Б, В, Г, Д исключаются суммы вознаграждения за кредиты (займы) полученные на строительство и начисленные в период строительство, без применения норм по МСФО». Однако, пункт 2 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. не содержит условия исключения суммы вознаграждения за кредиты (займы), без применения норм по МСФО. При этом, вознаграждения, относимые на вычеты в 2017 году, исчислены и уплачены в соответствии с нормами статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г.

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «А» в нарушение пункта 2 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. на вычеты за 2017г. отнесены расходы по вознаграждениям в сумме 975 430,3 тыс.тенге.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

В соответствии с пунктом 2 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. вычет вознаграждения производится с учетом положений, установленных в пункте 1-1 настоящей статьи, в пределах суммы, исчисляемой по следующей формуле:

(А + Д) + (СК/СО) * (ПК) * (Б + В + Г),

где:

А - сумма вознаграждения, за исключением сумм, включенных в показатели Б, В, Г, Д;

Б - сумма вознаграждения, выплачиваемого взаимосвязанной стороне, за исключением сумм, включенных в показатель Д;

В - сумма вознаграждения, выплачиваемого лицам, зарегистрированным в государстве с льготным налогообложением, определяемом в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса, за исключением сумм, включенных в показатель Б;

Г - сумма вознаграждения, выплачиваемого независимой стороне по займам, предоставленным под депозит или обеспеченную гарантию, поручительство или иную форму обеспечения взаимосвязанных сторон, в случае исполнения гарантии, поручительства или иной формы обеспечения, за исключением сумм, включенных в показатель В;

Д - сумма вознаграждения за кредиты (займы), выдаваемые кредитным товариществом, созданным в Республике Казахстан;

ПК - предельный коэффициент;

СК - среднегодовая сумма собственного капитала;

СО - среднегодовая сумма обязательств.

При исчислении сумм А, Б, В, Г, Д исключаются вознаграждения за кредиты (займы), полученные на строительство и начисленные в период строительства.

Для целей настоящей статьи независимой стороной признается сторона, не являющаяся взаимосвязанной.

На основании изложенного, вознаграждения, по кредитам, полученные на строительство и начисленные в период строительства, не подлежат отнесению на вычеты при исчислении КПН.

В рассматриваемом случае, Компанией «А» получены кредитные средства в АО «Банк» согласно Договора банковского займа в размере 23 000 000,0 тыс.тенге, с целью рефинансирования задолженности в ДБ АО «Банк», по Договору «Об открытии возобновляемой кредитной линии» и Дополнительному соглашению заключенному между ДБ АО «Банк» и Компанией «А».

Компанией «А» согласно первичным бухгалтерским документам и бухгалтерским регистрам 1030 «Денежные средства на банковских счетах», 3310 «Краткосрочная задолженность поставщикам и подрядчикам», 1710 «Краткосрочные авансы выданные» за период 2015-2016гг. из полученного кредита в ДБ АО «Банк» 23 000 000,0 тыс.тенге произведены выплаты денежных средств в размере 7 255 595,0 тыс.тенге на строительство (модернизацию) первого энергоблока согласно Договору, заключенному между Компанией «А» и Компанией «D».

При этом, после рефинансирования долга в период 2017-2018гг., выплаченные суммы вознаграждения АО «Банк», Компанией «А» отнесены на вычеты в 2017г. в сумме 975 430,3 тыс.тенге.

Таким образом, рефинансирование займа проведено по полученным кредитам, средства которых затрачены в предыдущих налоговых периодах на приобретение оборудования и оплату строительно-монтажных работ для строительства (модернизации) первого энергоблока.

Согласно универсальному отчету «Затраты на ремонт» произведено списание товаров, работ и услуг на первый энергоблок за период с 2017г. по 2020г. всего на сумму 12 942 712,3 тыс.тенге, в том числе в 2017г. в сумме 1 370 168,6 тыс.тенге, более того за период с 2017г. по 2020г. произведена оплата денежных средств по договору в адрес генерального подрядчика Компании «D», что свидетельствует о периоде строительства (модернизации) первого энергоблока.

Кроме того, согласно представленного к жалобе Выписки из Протокола №3 заседания Инвестиционного-инновационного совета АО «Б» следует, что Правлению «Б» рекомендовать одобрить перенос срока реализации проекта «Восстановление энергоблока №1 с установкой новых электрофильтров  с 2012-2017гг. на 2012-2024гг.

Вместе с тем пунктом 2 статьи 118 Налогового кодекса от 10.12.2008г. определено, если иное не предусмотрено данной статьей, в первоначальную стоимость фиксированных активов включаются затраты, понесенные налогоплательщиком до дня ввода фиксированного актива в эксплуатацию. К таким затратам относятся затраты на приобретение фиксированного актива, его производство, строительство, монтаж и установку, а также другие затраты, увеличивающие его стоимость в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, кроме затрат (расходов), не подлежащих отнесению на вычеты в соответствии с настоящим Кодексом (в позиции указаны подпункты статей 115 НК).

В рассматриваемом случае, Компанией «А» в период 2015-2016гг. на сумму вознаграждений увеличена стоимость фиксированных активов, объектов преференций, активов, не подлежащих амортизации.

При этом, согласно пункта 2 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. на вычеты относятся суммы вознаграждений, за исключением сумм вознаграждений за кредиты (займы) полученные на строительство и начисленные в период строительство.

Таким образом, Компанией «А» в нарушение пункта 2 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. отнесены на вычеты расходы по вознаграждениям за 2017г. в сумме 975 430,3 тыс.тенге, при этом, в ходе налоговой проверки, указанная сумма вычетов включена в первоначальную стоимость фиксированных активов.

На основании вышеизложенного, учитывая нормы пункта 2 статьи 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. исключение из вычетов сумм вознаграждений за период 2017г. в сумме 975 430,3 тыс.тенге по результатам налоговой проверки является обоснованным.

1. Относительно исключение из вычетов вознаграждений по кредиту за 2019-2020гг., направленному на приобретение облигаций АО «Б»

В жалобе указано, что Компанией «А» получен заём в ДБ АО «Банк» по договору в размере 28 000 000,0 тыс.тенге. Назначение займа - приобретение облигаций АО «Б».

Также отмечено, что 14.09.2017г. Компанией «А» приобретены облигации АО «Б» на общую сумму 28 000 000,0 тыс.тенге по Договору на оказание брокерских услуг и номинального держания с АО «С». В период владения облигациями АО «Б» с 2017г. по 2019г., Компания «А» получила доход от вознаграждений. В этой связи, согласно подпункта 17) пункта 1 статьи 226 Налогового Кодекса указанный доход включен в совокупный годовой Компании «А» в соответствующих периодах.

Компания «А» приводит, что за период 2017-2020гг. расходы по банковским вознаграждениям по займу отражены в бухгалтерском учете и в соответствии со статьей 103 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и статьей 246 Налогового кодекса от 25.12.2017г. указанные расходы отнесены на вычеты - фактически исчисленные в пределах уплаченных по налоговым периодам:

- 2018г. - 3 422 300,0 тыс.тенге;

- 2019г. - 2 428 416,7 тыс.тенге;

- 2020г. - 1 851 500,0 тыс.тенге.

По мнению Компании «А», с доходом имеется взаимосвязь только у деятельности, тогда как расходы напрямую не имеют такую связь, а имеют ее лишь опосредованно через деятельность, то есть, должны быть связаны только с последней. В свою очередь, рассматриваемая деятельность также не предполагает однозначное получение доходов, а должна быть направлена на ее получение.

Компания «А» считает, что согласно норм установленных Налоговым кодексом, приобретение облигаций связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, что соответствует нормам установленные пунктом 1 статьи 242 Налогового кодекса от 25.12.2017г.

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «А» в нарушение пунктов 1-3 статьи 242 и пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса от 25.12.2017г. на вычеты отнесены расходы по вознаграждениям за 2019-2020гг. в сумме 3 578 225,0 тыс.тенге.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 242 Налогового кодекса от 25.12.2017г.  расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленные на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода с учетом положений, установленных данной статьей и статьями 243 - 263 Налогового кодекса.

Пунктом 3 настоящей статьи установлено, что вычеты производятся налогоплательщиком по фактически произведенным расходам при наличии документов, подтверждающих такие расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода.

При этом, пунктом 1 статьи 264 Налогового кодекса РК предусмотрено, что вычету не подлежат затраты налогоплательщика, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода.

Таким образом, расходы налогоплательщика подлежат отнесению на вычеты при условии, что расходы по товарам, работам, услугам должны быть связаны с его деятельностью, направлены на получение дохода, а также подтверждаться соответствующими документами. При этом, вычету не подлежат затраты, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода.

В рассматриваемом случае, Компанией «А» получены кредитные средства в Дочернем банке АО «Р» для приобретения облигаций АО «К» в размере 28 000 000,0 тыс.тенге, по договорам кредитной линии на сумму 7 000 000,0 тыс.тенге и на сумму 21 000 000,0 тыс.тенге, при этом, согласно Дополнительного соглашения годовая эффективная ставка изменена с 13,2%, на 12,1%.

В свою очередь, Компанией «А» приобретены купонные облигации АО «Б» в количестве 28 000 000 стоимостью за одну облигацию 1,0 тыс.тенге, всего на общую сумму 28 000 000,0 тыс.тенге. Купонные облигации выпушены по фиксированной процентной ставке 12,5% годовых.

При этом, фиксированная годовая процентная ставка купонных облигаций согласно Протоколу №1 заседания единственного держателя купонных облигации без обеспечения АО «Б» снижена с 12,5 % до 11,5 % годовых, основанием для снижения послужило снижение процентной ставки вознаграждения АО «Р» ввиду прямой взаимосвязанности банковского займа с облигациями, то есть, доход по купонным облигациям от вознаграждения составляет 11,5%, тогда как, ставка выплат расходов по вознаграждениям, связанная с получением кредитных средств составила 12,1%.  

Компанией «А» за период с 12.09.2017г. по 18.02.2019г. получен доход по приобретенным облигациям виде дивидендов в сумме 4 850 994,9 тыс.тенге, который отражен в налоговом учете.

АО «Б» осуществлен выкуп у Компании «А» ранее размещенных купонных облигаций в количестве 28 000 000 штук, по стоимости 1,0 тыс.тенге за штуку, на общую сумму 28 000 000,0 тыс.тенге.

Вместе с тем, Компанией «А» осуществлен перевод денежных средств в сумме 28 000 000,0 тыс.тенге на оказание финансовой помощи в адрес АО «Б» в качестве беспроцентного займа на длительный срок, согласно Договора и дополнительного соглашения сроком погашения займа до 20.02.2021г. При этом, погашение задолженности полученных кредитных средств от ДБ АО «Р» для приобретения облигаций АО «Б» не осуществлялось Сумма вознаграждений, за период 2019-2020гг. отнесенных Компанией «А» на вычеты составила в сумме 3 578 225,0 тыс.тенге, которая по результатам налоговой проверки исключена из вычетов. 

Как выше отмечено, расходы налогоплательщика подлежат отнесению на вычеты при условии, что расходы по товарам, работам, услугам связаны с его деятельностью, направленной на получение дохода. При этом, в соответствии с подпунктом 1) статьи 264 Налогового кодекса от 25.12.2017г. вычету не подлежат затраты, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода.

В рассматриваемом случае, Компанией «А» купонные облигации приобретены со ставкой вознаграждения в размере 11,5 %, при этом, ставка по вознаграждениям выплаченных по полученным кредитным средствам для приобретения облигаций составляла 12,1 %. При наличии денежных средств для погашения кредита, Компанией «А» осуществлен перевод денежных средств в виде беспроцентной финансовой помощи. Соответственно, оказание беспроцентного финансового займа не связано с деятельностью, направленной на получение дохода. 

На основании вышеизложенного, учитывая пункт 1 статьи 242 Налогового кодекса от 25.12.2017г. исключение из вычетов сумм вознаграждений за период 2019-2020гг. в сумме 3 578 225,0 тыс.тенге, по результатам налоговой проверки является обоснованным.

1. Относительно отражения дооценки товарно-материальных запасов в декларации по КПН за 2016-2020гг.

В жалобе отмечено, что Компанией «А» Декларация по КПН (ф.100) составляется в соответствии с Правилами составления налоговой отчетности по КПН (форма 100.00), утвержденными приложением 2 к приказу Министра финансов Республики Казахстан от 1202.2018г. №166 и от 20.12.2020г. №39 (далее - Правила).

Компанией «А» приведено, что в соответствии с Правилами в строке 100.00.009 I указывается себестоимость товаров, сырья, материалов на начало налогового периода. Указанная строка заполняется согласно данным, определенным по бухгалтерскому балансу на начало налогового периода, что соответствует данным строки 100.00.009 I декларации Компании «А».

В строке 100.00.009 II указывается себестоимость товаров, сырья, материалов на конец налогового периода. Указанная строка заполняется согласно данным, определенным по бухгалтерскому балансу на конец налогового периода, что соответствует данным строки 100.00.009 II декларации Компании «А».

Порядок ведения бухгалтерского учета регламентирован Законом о бухгалтерском учете и Правилами ведения бухгалтерского учета. В соответствии с пунктом 1 статьи 16 Закона о бухгалтерском учете - составление финансовой отчетности осуществляется в соответствии с МСФО.

Компания «А» учитывает основные средства, объекты незавершенного строительства и оборудования к установке в соответствии с МСФО 16, в п.31 которого указано, что после признания в качестве актива объект основных средств, справедливая стоимость которого может быть надежно оценена, подлежит учету по переоцененной стоимости, представляющей собой его справедливую стоимость на дату переоценки за вычетом последующей накопленной амортизации и последующих накопленных убытков от обесценения. Переоценка должна проводиться с достаточной регулярностью, чтобы не допустить существенного отличия балансовой стоимости от справедливой стоимости.

В финансовой отчетности Компании «А» учитывает оборудование к установке и ТМЗ для капитальных проектов как запасы в разделе долгосрочных активов по переоцененной стоимости, поскольку данные ТМЗ находятся на складе и не отвечают критериям самостоятельного основного средства.

В декларации по КПН Компанией «А» указываются остатки ТМЗ и оборудования к установке и ТМЗ для капитальных проектов в соответствии с бухгалтерским балансом, то есть по переоцененной стоимости.

В соответствии с Правилами в строке 100.00.009 III - указывается стоимость поступивших в течение налогового периода запасов, в том числе приобретенных, полученных безвозмездно, а также поступивших по иным основаниям.

Сумму дооценки ТМЗ Компания «А» в декларации по КПН указывает в строке «Приобретено ТМЗ» для того, чтобы корректно отразить стоимость ТМЗ на конец периода с учетом переоценки, чтобы данные суммы соответствовали данным бухгалтерского баланса.

В жалобе указано, что Компания «А» корректно указывает в декларации по КПН остатки ТМЗ в соответствии с бухгалтерским балансом, что позволяет произвести сверку данных декларации по КПН с бухгалтерским учетом.

Пунктом 5 статьи 242 Налогового кодекса установлено, что в качестве затрат в целях налогообложения не рассматриваются затраты, возникающие в бухгалтерском учете в связи с изменением стоимости активов и (или) обязательств при применении международных стандартов финансовой отчетности и (или) законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, кроме подлежащих выплате (выплаченных).

Компания «А» отмечает, что не относит на вычеты сумму дооценки при списании ТМЗ в налоговом учете, что соответствует пункту 5 статьи 242 Налогового кодекса и подтверждено по результатам акта налоговой проверки.

Таким образом, сальдо ТМЗ в декларации в строках «Приобретение ТМЗ», «ТМЗ на начало налогового периода» и «ТМЗ на конец налогового периода» отражено по данным бухгалтерского баланса, что соответствует правилам составления декларации по КПН (ф.100).

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «А» в нарушение пункта 15 статьи 100 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и пункта 5 статьи 242 Налогового кодекса от 25.12.2017г. в налоговой отчетности по КПН (ф.100) за период 2016-2020гг. отражена переоценка по строкам «Приобретено ТМЗ», «ТМЗ на начало налогового периода» и «ТМЗ на конец налогового периода» за 2016-2020гг. в сторону увеличения в связи с проведенной в 2016г. переоценкой товарно-материальных запасов на сумму 2 718 111,3 тыс.тенге и в 2020г. на сумму 9 515 102,9 тыс.тенге.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

В соответствии с пунктами 1, 2, 5 статьи 57 Налогового кодекса от 10.12.2008г. если иное не установлено настоящим Кодексом, налогоплательщик (налоговый агент) осуществляет ведение налогового учета в тенге по методу начисления в порядке и на условиях, установленных настоящим Кодексом.

Метод начисления - метод учета, согласно которому результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения, в том числе со дня выполнения работ, предоставления услуг, отгрузки и передачи товаров покупателю или его доверенному лицу с целью реализации или оприходования имущества, а не со дня получения или выплаты денег или их эквивалентов.

Учет товарно-материальных запасов в целях налогообложения осуществляется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

При этом, согласно пункту 15 статьи 100 Налогового кодекса от 10.12.2008г. если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, в качестве расхода в целях налогообложения не рассматривается расход, возникающий в бухгалтерском учете в связи с изменением стоимости активов и (или) обязательств при применении международных стандартов финансовой отчетности и законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, кроме подлежащего выплате (выплаченного).

Аналогичные нормы предусмотрены статьями 192, 242 Налогового кодекса от 25.12.2017г.

На основании вышеизложенного, ведение налогового учета осуществляет по методу начисления, учет товарно-материальных запасов в целях налогообложения осуществляется в соответствии с МСФО и требованиями Закона о бухгалтерском учете, при этом, в качестве расхода в целях налогообложения не рассматривается расход, возникающий в бухгалтерском учете в связи с изменением стоимости активов и (или) обязательств при применении международных стандартов финансовой отчетности и законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, кроме подлежащего выплате (выплаченного).

В свою очередь, переоценка товарно-материальных запасов, учтенная в бухгалтерском учете, в целях налогообложения не учитывается

В рассматриваемом случае, Компанией «А» в декларациях по КПН (ф.100) за период 2016-2020гг. по строкам «Приобретено ТМЗ», «ТМЗ на начало налогового периода» и «ТМЗ на конец налогового периода» отражено в сторону увеличения в связи с проведенной переоценкой в 2016г. на сумму 2 718 111,3 тыс.тенге и 2020г. в сумме 9 515 102,9 тыс.тенге.

Следует отметить, что указанная Компанией «А» в декларации по КПН (ф.100) за 2016-2020гг. переоценка товарно-материальных запасов в сторону увеличения, не повлияла на сумму вычетов при определении налогооблагаемого дохода и не повлекло начисление КПН по акту налоговой проверки. При этом, как выше отмечено, переоценка товарно-материальных запасов, учтенная в бухгалтерском учете, в целях налогообложения не подлежит отражению в декларации по КПН (ф.100). В этой связи, доводы Товарищества относительно исключения сумм проведенной переоценки товарно-материальных запасов за период 2016-2020гг. являются некорректными.

По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение – отменить обжалуемое уведомление о результатах проверки в части начисления КПН в связи с исключением из вычетов сумм амортизационных отчислений и налога на имущество, а в остальной части оставить без изменения.