Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган), рассмотрена жалоба Компании «T» на уведомление о результатах налоговой проверки от 10.11.2020г. Департамента государственных доходов (далее-налоговый орган).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка Компании «Т» по вопросу подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных к возврату за период (далее – превышение по НДС) с 01.10.2015г. по 30.06.2020г., по результатам которой вынесено уведомление от 10.11.2020г., о начислении НДС в сумме 366,6 тыс.тенге, о превышении НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет в сумме 2 238 237,7 тыс.тенге, о сумме превышения НДС, возвращенной из бюджета и не подтвержденной к возвратув  сумме 705 517,9 тыс.тенге и пени в сумме 245 107,2 тыс.тенге.

Компания, не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа проверки в части неподтверждения к возврату валютной выручки в сумме 1 345 764, 0 тыс.тенге, неподтверждения суммы 705 517,9 тыс.тенге, исключения НДС из зачета товаров и услуг, неподтверждения НДС по другим причинам и при этом приводит следующие доводы.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось, то, что предъявленная Компанией сумма превышения НДС в размере 2 238 237,7 тыс.тенге не подтверждена в связи с признанием реализации товара (нефть) на экспорт освобожденным оборотом.

Также в акте налоговой проверки указано, что не подлежит возврату превышение НДС по следующим основаниям:

- 1 345 764, 0 тыс.тенге - сумма НДС, по экспорту товаров, по которым не поступила валютная выручка;

- 351 592,3 тыс.тенге - сумма НДС, не подлежащая возврату по встречным налоговым проверкам и по запросам по налогоплательщикам, подлежащим мониторингу, на основании полученных ответов органа налоговой службы (в том числе по прекращенным запросам);

- 131 472,9 тыс.тенге - сумма НДС, излишне предъявленная налогоплательщиком, при этом Компания данный вопрос не обжалует;

- 8 724, 4 тыс.тенге - сумма НДС, не подлежащая возврату по другим причинам.

При этом, в акте налоговой проверки отражено, что подлежит возврату в бюджет ранее возвращенная и не подтвержденная к возврату сумма превышения НДС в размере 705 517,9 тыс.тенге.

Кроме того, по результатам налоговой проверки исключен НДС из зачета за 4 квартал 2019г. в сумме 249,8 тыс.тенге и за 1 квартал 2020г. в сумме 116,8 тыс.тенге.

С данными выводами налогового органа Компания «Т» не согласна в связи с тем, что по результатам налоговой проверки не верно рассчитана поступившая валютная выручка, неправомерно начислен НДС в сумме 366,6 тыс.тенге, неправомерно начислен НДС на сумму 705 517,9 тыс.тенге.

По мнению Компании, в ходе проверки не верно рассчитана поступившая валютная выручка, так как проверяющими специалистами принята за основу поступившая валютная выручка за весь срок действия одного из контрактов о продаже нефти с 2011г. В жалобе указано, что Компания предъявляла требование о возврате начиная с 4 квартала 2015г. по 2 квартал 2020г.

Из жалобы следует, что Компанией направлены обращения поставщикам, относительно непредставления ответов на запросы налогового органа, из которых следует, что уведомлений с требованием об устранении выявленных нарушений по НДС, связанных с Компанией от налогового органа не получали (Компания «KAZ», Компания «К», Компания «D»), кроме того один из поставщиков сообщил, что был ликвидирован в январе 2019г., а его правопреемник Компания «W» уведомлений не получал.

Компания в жалобе отмечает, что из суммы 366,6 тыс.тенге оспаривает сумму в размере 162,1 тыс.тенге, которая связана с приобретением двух смартфонов и ноутбука.

Также в жалобе отмечено, что по результатам проверки необоснованно отказано в возврате превышения НДС по прочим услугам на сумму 8 724,4 тыс.тенге.

Проверив доводы Компании «Т», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Министерством финансов Республики Казахстан в целях вынесения мотивированного решения по жалобе, письмом от 22.06.2021г. в соответствии со статьями 181, 186 Налогового кодекса от 25.12.2017г. назначена тематическая проверка Компании по вопросу подтверждения достоверности сумм НДС, подлежащих к возврату.

Во исполнение данного письма Комитетом государственных доходов Министерства финансов на основании предписания от 28.06.2021г. проведена тематическая проверка Компании, по результатам которой составлен акт тематической проверки от 23.08.2021г. (далее - акт тематической проверки).

В соответствии с пунктом 4 статьи 186 Налогового кодекса, при недостаточной ясности или полноте данных, а также возникновении новых вопросов в отношении ранее проверенных в ходе тематической проверки обстоятельств и документов уполномоченный орган вправе назначить ее повторно.

Комитетом государственных доходов Министерства финансов на основании предписания от 23.11.2021г. проведена повторная тематическая проверка Компании, по результатам которой составлен акт тематической проверки от 31.07.2023г. (далее - акт тематической проверки).

Из акта тематической проверки следует.

Компания осуществляет деятельность на основании ДРП, в рамках которой предусмотрена стабильность налогового режима на дату подписания ДРП, то есть на 01.05.1994г.

Так, согласно пункту 10.4 (б) ДРП в отношении Закона Республики Казахстан «О налоге на добавленную стоимость» от 24.12.1991г. (далее – Закон) Стороны согласились, что любой взимаемый НДС, выплачиваемый Контрактором, его подрядчиками, субподрядчиками и персоналом за экспортные товары или за услуги, приобретаемые или продаваемые в связи с экспортом товаров, должен возмещаться лицу или лицам, выплатившим такой НДС, как это предусмотрено Законом.

В соответствии с подпунктом а) части 1 статьи 5 Закона от НДС освобождаются товары (работы, услуги), экспортируемые за пределы государств - членов Содружества Независимых Государств, а также услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке экспортируемых товаров и при транзите иностранных грузов через территорию Республики Казахстан.

Статьей 6 Закона определены размеры ставок НДС.

Следует указать, что в соответствии с разделом 10.5.1 ДРП (с учетом Соглашения о внесении изменений и дополнений от 28.12.2015г.) в отношении налогов, прямо предусмотренных Договором, при условии, что это не приведет к увеличению ставок либо изменению порядка исчисления таких налогов, Контрактор соглашается, что налоговое администрирование осуществляется в соответствии с налоговым законодательством РК, действующим на момент возникновения обязательств, включая, но не ограничиваясь, Контрактор:

а) составляет и представляет налоговые формы в порядке и сроки, установленные налоговым законодательством РК, действующим на момент возникновения налогового обязательства;

б) уплачивает их в соответствии с порядком и сроками, установленными налоговым законодательством РК, действующим на момент возникновения обязательства по их уплате;

в) имеет право требовать и получать возврат и/или зачет налогов и других обязательных платежей в соответствии с порядком и сроками, установленными налоговым законодательством РК, действующим на момент возникновения обязательства.

Вместе с тем, разделом 10.4 ДРП (с учетом Соглашения о внесении изменений и дополнений от 28.12.2015 года) установлено, что:

а) Контрактор, его подрядчики, субподрядчики и персонал выплачивают применительный НДС при любой продаже товаров или услуг, с которых может взиматься указанный налог, если такие товары или результаты будут оставаться в пределах Республики Казахстан;

б) любой взимаемый НДС, выплаченный Контрактором, его подрядчиками, субподрядчиками и персоналом, за экспортные товары или за услуги, приобретаемые или продаваемые в связи с экспортом товаров, должен возмещаться лицу или лицам, выплатившим такой НДС, как это предусмотрено Законом о НДС.

Учитывая изложенное, по акту тематической проверки реализация товара (нефть) на экспорт признана оборотом по реализации товаров, облагаемым по нулевой ставке, при этом, Компания применяет пропорциональный метод отнесения в зачет сумм НДС, соответственно, Компанией подано требование об осуществлении возврата превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога за период с 01.10.2015г. по 30.06.2020г. в размере 2 238 237, 7 тыс.тенге.

Вместе с тем, в ходе тематической проверки рассмотрены вопросы в части отказа в возврате превышения НДС в связи с недопоступлением валютной выручки, неполучением ответов по встречным налоговым проверкам и по запросам по налогоплательщикам, подлежащим мониторингу, на основании полученных ответов органа налоговой службы (в том числе по прекращенным запросам) и по другим основаниям, за исключением отказа в возврате излишне предъявленной суммы превышения НДС.

Относительно поступления валютной выручки в акте тематической проверки отмечено следующее

Согласно пункту 7 статьи 152 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс), в случае экспорта товаров при определении суммы НДС, подлежащей возврату, учитывается экспорт товаров, по которому поступила валютная выручка на банковские счета налогоплательщика в банках второго уровня на территории Республики Казахстан, открытые в порядке, установленном законодательством Республики Казахстан, либо осуществлен фактический ввоз на территорию Республики Казахстан товаров, поставленных плательщику НДС покупателем экспортированных товаров по внешнеторговым товарообменным (бартерным) операциям.

В ходе налоговой проверки (акт налоговой проверки от 10.11.2020г.) по требованию о возврате, указанному в декларации по НДС за 2 квартал 2020 года, в соответствии с приказом Министра финансов РК от 21.02.2018г. «Об утверждении формы заключения о поступлении валютной выручки и порядка его представления», направлен запрос (от 05.10.2020г.) в банк «СК». Из ответа банка следует, что валютная выручка поступила в сумме 349 273,6 тыс.долларов США, доля поступления валютной выручки составляет 34,98% от общей сумме реализации на экспорт 998 483,6 тыс.долларов США, покрывающая лишь часть реализации на экспорт производимой до 01.10.2015г.

В ходе данной тематической проверки также направлен запрос от 10.01.2022г. в банке «СК», на который получен ответ от 31.01.2022г., подтверждающий сведения по предыдущему ответу.

Из акта тематической проверки следует, что по требованию о возврате, указанному в декларации по НДС за 2 квартал 2020г., по акту проверки определена сумма превышения НДС, не подлежащая возврату в связи с неполным поступлением валютной выручки в сумме 1 345 764,0 тыс.тенге.

При этом, выводы о неполном поступлении валютной выручки, указанные в акте проверки от 10.11.2020г. по результатам тематической проверки подтверждены.

Относительно суммы отказа в возврате превышения НДС, в связи с непредставлением ответов на запросы налогового органа и по запросам по налогоплательщикам, подлежащим мониторингу, на основании полученных ответов налоговых органов

Согласно пункту 9 Правил возврата превышения НДС, утвержденных Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 19.03.2018г. №391, если поставщик товаров, работ, услуг проверяемого услугополучателя состоит на регистрационном учете по месту нахождения в другом органе государственных доходов, орган государственных доходов, назначивший тематическую проверку, направляет соответствующий запрос о проведении встречной проверки и  (или) запрос о принятии мер в соответствии с положениями налогового кодекса по устранению нарушений, выявленных по результатам анализа ответа «Пирамида» в течении 15 (пятнадцати) рабочих дней с даты начала тематической проверки.

При этом, в ходе тематической проверки установлено, что запросы в органы государственных доходов на устранение нарушений, выявленных по аналитическому отчету «Пирамида», в рамках проверки по акту от 10.11.2020г., направлены своевременно и в полном объеме, в том числе по Компаниям «K», «КТ», «DK» и «W», соответственно, доводы Компании в указанной части являются не состоятельными.

Вместе с тем, в акте тематической проверки установлено, что Компания «K» реализовала товары, работы, услуги на сумму 178 502,6 тыс.тенге, при этом, установлено занижение НДС по реализованным товарам, работам, услугам, выявленное при сопоставлении счетов-фактур на сумму 2 916,9 тыс.тенге. Направлен запрос в Управление государственных доходов от 15.10.2020г., на который получен ответ от 29.10.2020г., что сумма установленного нарушения не подтверждена. Ответ поступил до даты завершения налоговой проверки от 10.11.2020г.

Соответственно, по результатам тематической проверки не подтверждены результаты акта проверки от 10.11.2020г. в части отказа в возврате превышения НДС в сумме 2 916,9 тыс.тенге.

Аналогично, в связи с поступлением ответов на запросы от органов государственных доходов до завершения обжалуемой налоговой проверки, где нарушения не подтверждены, соответственно по результатам акта тематической проверки не подтвержден отказ в возврате превышения НДС по поставщикам: Компаниями «К», «ТАС», «КРА», П.Е.В., «Е», «IR», «CH», «AVC», «CS», «КN», А.Р.Г., «Zh», «F», «КSU», «CP», «СК», «О», «А», «BK», «DС», «ATS», «BTS», «MAG», «NIP», «EW», «IL», «ТIR», «MANS»,  «ITT», «ShC», «КIC», «MGR», «AR», «МAK», «UTTS», «ТEl» и «P» на общую сумму 72 106,2 тыс.тенге.

Необходимо указать, что в соответствии с частью второй пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса, положения подпункта 2) части первой настоящего пункта не применяются в случае устранения нарушений, выявленных по результатам аналитического отчета «Пирамида», непосредственными поставщиками следующих проверяемых налогоплательщиков, в том числе имеющих право на применение упрощенного порядка возврата суммы превышения НДС.

По акту тематической проверки установлено, что фактически по аналитическому отчету «Пирамида» общая сумма выявленных расхождений по НДС, наименьшая сумма НДС составила 352 756,8 тыс.тенге, при этом, как указано выше, до даты завершения налоговой проверки от 10.11.2020г. получены ответы от органов государственных доходов с неподтверждением выявленных расхождений на сумму НДС в размере 75 023,1 тыс.тенге (2 916,9 +72 106,2).

Соответственно, по акту тематической проверки подтверждены результаты акта проверки от 10.11.2020г. в части неподтверждения к возврату суммы превышения НДС, в связи с выявленными нарушениями в аналитическом отчете «Пирамида» в размере 277 733,7 тыс.тенге (352 756,8 -75 023,1).

3.Относительно отказа в возврате превышения НДС в сумме 8 724,4 тыс.тенге

В акте тематической проверки отмечено, что согласно акту налоговой проверки от 10.11.2020г. Компании было отказано в возврате превышения НДС в сумме 8 724,4 тыс.тенге, в связи с невыполнением условий, установленных пунктом 2 статьи 429 Налогового кодекса.

Сумма превышения НДС в размере 8 724,4 тыс.тенге, сложилась по поставщикам различных услуг (консультация пользователей, организация мероприятий, аренда зала, юридические услуги и прочее), перечень которых указан в тексте акта от 10.11.2020г. и в пункте 2.13. акта тематической проверки.

Между тем, согласно пункту 3 статьи 429 Налогового кодекса, в случае невыполнения условий, установленных пунктом 2 настоящей статьи, превышение суммы НДС подлежит возврату в части суммы налога, отнесенного в зачет по товарам (работам, услугам), использованным для целей оборота по реализации, облагаемого по нулевой ставке.  

Однако, согласно пункту 5 статьи 429 Налогового кодекса, превышение НДС, указанное в пункте 1 настоящей статьи, сложившееся у плательщика НДС, имеющего право на упрощенный порядок возврата НДС, подлежит возврату.

Кроме того, согласно абзацу второму пункта 6 статьи 429 Налогового кодекса положения пунктов 2, 3 и 4 настоящей статьи не применяются, в том числе, к налогоплательщикам, указанным в подпункте 1) пункта 2 статьи 434 Налогового кодекса, имеющим право на применение упрощенного порядка возврата превышения НДС.

В акте тематической проверки указано, что Компания осуществляет деятельность в рамках контракта на недропользование, состоит на мониторинге крупных налогоплательщиков и имеет право на применение упрощенного порядка возврата суммы превышения НДС, соответственно, согласно пункту 6 статьи 429 Налогового кодекса подлежит возврату сумма превышения НДС в размере 8 724,4 тыс.тенге.

Таким образом, по акту тематической проверки не подтверждены результаты акта проверки от 10.11.2020г. в части неподтверждения к возврату суммы превышения НДС в размере 8 724,4 тыс.тенге.

Относительно начисления НДС в сумме 705 517,9 тыс.тенге

Согласно акту проверки от 10.11.2020г. и уведомления, в связи с неподтверждением оборотов, облагаемых по нулевой ставке, в соответствии с пунктом 5 статьи 431 Налогового кодекса, суммы превышения НДС, ранее возвращенные из бюджета, но не подтвержденные в последующем, по результатам налогового контроля в общей сумме 705 517,9 тыс.тенге, подлежат уплате в бюджет на основании уведомления о результатах проверки.

В частности, начислена сумма превышения НДС в размере 705 517,9 тыс.тенге, ранее подтвержденная к возврату и возвращенная из бюджета по результатам следующих налоговых проверок:

- По акту налоговой проверки от 26.06.2017г. осуществлен возврат превышения НДС в размере 380 325,5 тыс.тенге.

- По акту налоговой проверки от 27.10.2017г. осуществлен возврат превышения НДС в размере 84 243,6 тыс.тенге.

- По акту налоговой проверки от 21.02.2018г. осуществлен возврат превышения НДС в размере 116 383,1 тыс.тенге.

- По акту налоговой проверки от 07.08.2018г. осуществлен возврат превышения НДС в размере 119 921,4 тыс.тенге.

- По акту налоговой проверки от 06.11.2018г. осуществлен возврат превышения НДС в размере 4 644,3 тыс.тенге.

В акте тематической проверки отмечено, что принимая во внимание подпункт (в) пункта 10.5.1. Соглашения о внесении изменений и дополнений в ДРП от 01.05.1994г. (изменения от 28.12.2015г.), обороты по реализации нефти в проверяемом периоде рассматриваются как обороты, облагаемые по нулевой ставке. В связи с чем, превышение НДС в общей сумме 705 517,9 тыс.тенге, которая ранее подтверждена к возврату и возвращена из бюджета по результатам налоговых проверок не подлежит уплате в бюджет.

Таким образом, по акту тематической проверки не подтверждены результаты акта проверки от 10.11.2020г. в части возврата в бюджет суммы превышения НДС, возвращенной из бюджета и неподдержанной к возврату в размере 705 517,9 тыс.тенге.

1. Относительно начисления НДС в сумме 366,6 тыс.тенге

Согласно пункту 1 статьи 400 Налогового кодекса, суммой НДС, относимого в зачет получателем товаров, работ, услуг, являющимся плательщиком НДС в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 настоящего Кодекса, признается сумма НДС, подлежащего уплате за полученные товары, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота по реализации

В акте тематической проверки отмечено, что по акту проверки от 10.11.2020г. начислен НДС в сумме 366,6 тыс.тенге, из данной суммы Компания обжалует лишь начисление в сумме НДС 162,1 тыс.тенге, которое связано с приобретением смартфонов и ноутбука, в том числе:

- сумма НДС в размере 45,3 тыс.тенге, отнесенная в зачет по счет-фактуре от 01.11.2019 г. (смартфон Apple iPhone 11 Pro Max 256Gb, 6.5, 2688x1242, RAM 4GB, 12Mp, LTE, Space Gray (MWHJ2RM/A));

- сумма НДС в размере 92,1 тыс.тенге, отнесенная в зачет по счет-фактуре от 13.01.2020г. ( Ноутбук Apple MacBook Pro with Touch Bar - Space Gray 2.6GHz up to 4.5GHz Core i7/32GB/256SSD/Radeon Pro 555x 15-inch);

- сумма НДС в размере 24,7 тыс.тенге, отнесенная в зачет по счет-фактуре от 13.03.2020г. (Смартфон Apple iPhone 11 64Gb, 6.1, 828x1792, RAM 4GB, 12Mp, LTE, Black (MWLT2RM/A)).

При этом, по акту тематической проверки установлено, что указанный ноутбук Apple MacBook Pro отнесен Компанией на основные средства, не является личной собственностью физического лица. Смартфоны Apple iPhone в количестве 3-х штук также были приобретены для сотрудников Компании с корпоративными номерами. В зачет Компанией данные приобретенные товары были отнесены в декларации по НДС, которая предоставляется Компанией по Контракту.

Соответственно, вышеуказанные товары используются в целях облагаемого оборота, в связи с чем, НДС в сумме 162,1 тыс.тенге не подлежит исключению из зачета.

Таким образом, по акту тематической проверки не подтверждены результаты акта проверки от 10.11.2020г. в части исключения НДС из зачета за 4 квартал 2019г. и 1 квартал 2020г. на сумму 162,1 тыс.тенге.

На основании вышеизложенного, по акту тематической проверки подтверждены результаты налоговой проверки от 10.11.2020г. в части суммы превышения НДС, не подлежащей возврату в размере 1 755 175,1 тыс.тенге, в том числе:

- 1 345 764,0 тыс.тенге - сумма НДС по экспорту товаров, по которым не поступила валютная выручка;

- 277 733,7 тыс.тенге  - сумма НДС, не подлежащая возврату по запросам по налогоплательщикам, подлежащим мониторингу, на основании полученных ответов налогового органа;

- 131 472,9 тыс.тенге - сумма НДС, излишне предъявленная налогоплательщиком;

- 204,5 тыс.тенге – сумма НДС, начисленная по результатам налоговой проверки от 10.11.2020г.

При этом, как указано выше, сумма превышения НДС, предъявленная к возврату, указанная в требовании (заявлении) о возврате превышения НДС за период с 01.10.2015. по 30.06.2020г. составила сумму 2 238 237,7 тыс.тенге, которая по результатам акта проверки от 10.11.2020г. полностью не подтверждена.

Учитывая вышеизложенное, по акту тематической проверки не подтверждены результаты налоговой проверки от 10.11.2020г. в части неподтверждения к возврату превышения НДС в сумме 483 062,6 тыс.тенге (2 238 237,7 - 1 755 175,1), возврата в бюджет превышения НДС, возвращенной из бюджета и неподдержанной к возврату в сумме 705 517,9 тыс.тенге, а также начисление НДС за 4 квартал 2019г. и 1 квартал 2020г. в сумме 162,1 тыс.тенге.

По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение – отменить обжалуемое уведомление о результатах проверки в части превышения НДС, не подтвержденной к возврату в сумме 483 062,6 тыс.тенге, возврата в бюджет превышения НДС, возвращенной из бюджета и неподдержанной к возврату в сумме 705 517,9 тыс.тенге, а также начисление НДС за 4 квартал 2019г. и 1 квартал 2020г. в сумме 162,1 тыс.тенге, а в остальной части оставить без изменения.