Министерством финансов РК (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «С» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории РК (НДС).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка Компании «С» по вопросу подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость (НДС), предъявленных к возврату за период с 01.01.2016г. по 31.03.2019г., по результатам которой вынесено уведомление от 15.08.2019г. о начислении НДС в сумме 409 746,7 тыс.тенге, о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет, в размере 23 020,2 тыс.тенге, о сумме превышения НДС, возвращенной из бюджета и не подтвержденной к возврату в размере 409 746,7 тыс.тенге и пени в сумме 52 254,2 тыс.тенге.

Компания «С», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

Из жалобы следует, что Компанией «С» 01.01.2009г. заключен с Компанией «К» договор займа, согласно которого Компания «С» (Заемщик) выплачивает вознаграждение за фактические дни пользования займом.

Компания «С» считает, что полученное Компания «К» вознаграждение по указанному договору займу является оборотом по реализации НДС, в соответствии с нормами статей 1, 372 и 381 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г., соответственно отнесение в зачет НДС по нему является обоснованным.

Относительно пункта 16) статьи 394 Налогового кодекса от 25.12.2017г., согласно которого освобождаются от НДС обороты по реализации услуг, связанных с заемными операциями в денежной форме, Компания «С» поясняет, что указанная норма освобождает от НДС только саму сумму займа, а не сумму вознаграждения.

Далее в жалобе указано, что по результатам проверки не подтвержден НДС к возврату в сумме 171 484,1 тыс.тенге в связи с неполучением на момент завершения проверки ответов с территориальных органов государственных доходов на направленные запросы по расхождениям, выявленных по аналитическому отчету «Пирамида по поставщикам». При этом, Компания «С» указывает, что проверяющие могли продлить срок проведения проверки в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового Кодекса.

Также, Компания «С» считает неправомерным начисление пени на сумму превышения НДС, возвращенной из бюджета и не подтвержденной к возврату.

Кроме того, Компанией «С» в жалобе указано о стабильности налогового режима и неправомерности применения в ходе налоговой проверки норм Налоговых кодексов от 10.12.2008г. и 25.12.2017г., так как Компания «С» руководствуется положениями Налогового кодекса от 12.06.2001г., согласно Контракту о недропользовании №366 от 16.09.1999г. и дополнению к нему №1288 от 22.12.2003г.

Из акта налоговой проверки следует, что не подтвержден НДС к возврату в сумме 171 484,1 тыс.тенге по направленным запросам на устранение нарушений, выявленных по аналитическому отчету «Пирамида по поставщикам». Кроме того, по результатам проверки начислен НДС в сумме 409 746,7 тыс.тенге и не подтвержден к возврату превышение НДС в этой же сумме ранее, возвращенной из бюджета.

Проверив доводы Компании «C», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Налоговая проверка произведена на основании требования о возврате превышения НДС, указанного в декларации по НДС за 1 квартал 2019 года, с указанием требования о возврате превышения НДС в сумме 23 020,2 тыс.тенге, за период с 01.01.2016г. по 31.03.2019г.

Компания «С» состоит на налоговом мониторинге крупных налогоплательщиков, применял упрощенный порядок возврата превышения НДС с 01.01.2016г. по 30.09.2018г. включительно, с 01.10.2018г. применяет общеустановленный порядок возврата превышения НДС.

Относительно начисления НДС в сумме 409 746,7 тыс.тенге.

Из акта налоговой проверки следует, что в период с 1 квартала 2017 года по 4 квартал 2018 года Компания «К» выставило в адрес Компании «С» счета-фактуры за вознаграждение по выданным займам на общую сумму 3 824 302,6 тыс.тенге, в том числе НДС в сумме 409 746,7 тыс.тенге, который был отнесен Компанией «С» в зачет в Декларациях по НДС в указанных налоговых периодах.

В соответствии со статьей 715 Гражданского кодекса Республики Казахстан (далее - Гражданский кодекс), по договору займа одна сторона (заимодатель) передает, а в случаях, предусмотренных Гражданским кодексом или договором, обязуется передать в собственность (хозяйственное ведение, оперативное управление) другой стороне (заемщику) деньги или вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется своевременно возвратить заимодателю такую же сумму денег или равное количество вещей того же рода и качества.

Пунктом 1 статьи 718 Гражданского кодекса, установлено, что если иное не предусмотрено законодательными актами Республики Казахстан или договором, за пользование предметом займа заемщик выплачивает вознаграждение заимодателю в размерах, определенных договором.

Согласно абзацам первому и второму подпункта 62) пункта 1 статьи 1, Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. вознаграждение - все выплаты, связанные с кредитом (займом, микрокредитом), за исключением полученной (выданной) суммы кредита (займа, микрокредита), комиссий за перевод денег банками второго уровня и иных выплат лицу, не являющемуся для заемщика заимодателем, взаимосвязанной стороной.

В соответствии с пунктом 1) статьей 370 Налогового кодекса от 25.12.2017г. необлагаемым оборотом является оборот по реализации товаров, работ, услуг, освобожденный от налога на добавленную стоимость в соответствии с Налоговым кодексом.

Согласно подпункту 7) пункта 2 статьи 372 Налогового кодекса оборот по реализации работ, услуг означает любое выполнение работ или оказание услуг, в том числе безвозмездное, а также любую деятельность за вознаграждение, отличную от реализации товара, в том числе: предоставление кредита (займа, микрокредита).

В соответствии с подпунктом 16) статьи 394 Налогового кодекса, освобождаются от налога на добавленную стоимость обороты по реализации заемных операций в денежной форме на условиях платности, срочности и возвратности.

Подпунктом 2) пункта 7 статьи 381 Налогового кодекса, предусмотрено, что размер оборота по реализации определяется в размере вознаграждения, без включения в него налога на добавленную стоимость, предусмотренного договором о предоставлении кредита (займа, микрокредита) - при предоставлении кредита (займа, микрокредита).

Таким образом, согласно вышеуказанным нормам Налогового кодекса от 25.12.2019г, вознаграждения при предоставлении займа, выданным на условиях платности, срочности и возвратности, являются оборотом по реализации, освобожденным от налога на добавленную стоимость.

Следует отметить, что аналогичные нормы содержал и Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 10.12.2008г. (статьи 12, 231, 232, 238 и 248).

В рассматриваемом случае, Компания «К» в нарушение подпункта 16) статьи 394 Налогового кодекса от 25.12.2019г. выставляло в адрес Компании «С» счета-фактуры за вознаграждение по выданным займам с НДС, и Компания «С» относила в зачет НДС по указанным счетам-фактурам.

В соответствии с пунктом 5 статьи 431 Налогового кодекса от 25.12.2017г. сумма превышения налога на добавленную стоимость, по которой налогоплательщиком в декларации указано требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость, возвращенная из бюджета, но не подтвержденная в последующем по результатам налогового контроля, подлежит уплате в бюджет налогоплательщиком в случае его согласия в соответствии с подпунктом 1) части второй пункта 2 статьи 96 Налогового кодекса на основании уведомления об устранении нарушений, выявленных по результатам камерального контроля, или уведомления о результатах проверки.

В данном случае, как указано выше, Компания «С» применяла упрощенный порядок возврата превышения НДС с 01.01.2016г. по 30.09.2018г. и превышение НДС, сложившееся по взаиморасчетам с Компанией «К» было возвращено с бюджета.

На основании изложенного, результаты налоговой проверки по начислению НДС в сумме 409 746,7 тыс.тенге и, соответственно, не подтверждение к возврату указанной суммы превышения НДС, ранее возвращенной из бюджета, на основании статей Налоговых кодексов от 10.12.2008г. и 25.12.2017г., являются обоснованными.

Относительно не подтверждения к возврату сумм превышения НДС по направленным запросам на устранение нарушения по результатам отчета «Пирамида».

Согласно пункту 11 статьи 152 Налогового кодекса от 25.12.2017г. аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем.

В соответствии с пунктом 2 статьи 152 Налогового кодекса от 25.12.2017г. в проверяемый период включается налоговый период начиная с налогового периода, за который предъявлено налогоплательщиком требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость, включая налоговый период, в котором представлена декларация по налогу на добавленную стоимость с указанием требования о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость.

Пунктом 10 статьи 152 Налогового кодекса от 25.12.2017г. предусмотрено, что в ходе проведения тематической проверки налоговый орган в случае выявления нарушений по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида» направляет в адрес поставщиков уведомление, предусмотренное подпунктом 10) пункта 2 статьи 114 Налогового кодекса.

Вместе с тем, если поставщик товаров, работ, услуг проверяемого налогоплательщика состоит на регистрационном учете по месту нахождения в другом налоговом органе, налоговый орган, назначивший тематическую проверку, направляет в соответствующий налоговый орган запрос о принятии мер в соответствии с Налоговым кодексом по устранению такими поставщиками товаров, работ, услуг нарушений, выявленных по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида».

При этом, на основании положений пункта 12 Правил возврата превышения НДС, утвержденных Приказом Министра финансов РК от 19 марта 2018 года №391, неподтвержденная по результатам тематической проверки сумма превышения НДС, подлежит возврату по мере устранения поставщиками товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства, путем включения налогоплательщиком в требование о возврате НДС в последующие налоговые периоды в пределах сроков исковой давности, установленной статьей 48 Налогового кодекса.

Вместе с тем, согласно подпункту 2 пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса от 25.12.2017г. не производится возврат превышения НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения тематической проверки по поставщикам проверяемого налогоплательщика выявлены нарушения по результатам анализа отчета «Пирамида».

В рассматриваемом случае, из акта следует, что согласно сформированного аналитического отчета «Пирамида по поставщикам» за период с 01.01.2016г. по 31.03.2019г. выявлены расхождения, в связи с чем направлены запросы на устранение нарушений по подтверждению НДС в территориальные Управления государственных доходов по 6 поставщикам:

На момент завершения проверки ответы на вышеуказанные запросы не получены. Общая сумма НДС по 6 поставщикам, не подтвержденная к возврату по выявленным нарушениям составляет 171 484,2 тыс.тенге.

Таким образом, результаты налоговой проверки в части не подтверждения суммы НДС в размере 171 484,2 тыс. тенге, является правомерным.

Относительно исчисления пени.

Согласно пункту 5 статьи 431 Налогового кодекса от 25.12.2019г. сумма превышения налога на добавленную стоимость, по которой налогоплательщиком в декларации указано требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость, возвращенная из бюджета, но не подтвержденная в последующем по результатам налогового контроля, подлежит уплате в бюджет налогоплательщиком в случае его согласия в соответствии с подпунктом 1) части второй пункта 2 статьи 96 Налогового  кодекса на основании уведомления об устранении нарушений, выявленных по результатам камерального контроля, или уведомления о результатах проверки.

При этом пунктом 6 статьи 431 Налогового кодекса от 25.12.2019г. предусмотрено, что суммы, указанные в пункте 5 настоящей статьи, подлежат уплате в бюджет с начислением пени за каждый день с даты возврата из бюджета в размере, указанном в пункте 4 статьи 104 настоящего Кодекса.

В рассматриваемом случае, начисление по результатам проверки НДС повлекло уменьшение суммы превышения НДС за проверяемый период в размере 409 746,7 тыс.тенге, ранее возвращенной из бюджета, в этой связи начисление пени является обоснованным.

Относительно стабильности налогового режима.

Компания «С» осуществляет деятельность по недропользованию на основании Контракта на разведку, добычу и раздел углеводородного сырья (раздел продукции) от 16.09.1999г.

Согласно пункту 1 Соглашения о внесение изменений в Контракт от 16.09.1999г. на разведку, добычу и раздел углеводородного сырья (раздел продукции) от 22.12.2003г. (далее – Соглашение) статья 1 «Определения» дополнена пунктом, изложенным в следующей редакции:

Кодекс о налогах – означает Кодекс Республики Казахстан от 12.06.2001г. №209-2 «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс), другие законодательные и нормативные акты, регулирующие уплату налогов и платежей, действующие на дату вступления настоящего Соглашения в силу.

Также в соответствии с пунктом 2 Соглашения, в пункте 21.2.2 статьи 21:

слова «Подрядчик уплачивает Налог на добавленную стоимость в соответствии с Разделом III Налогового кодекса» заменены словами «Подрядчик выплачивает Налог на добавленную стоимость в соответствии с разделом 8 Кодекса о налогах.

Таким образом, согласно указанных положений Соглашения Компанией «С» исчисление НДС производится в соответствии с нормами Налогового кодекса от 12.06.2001г.

В рассматриваемом случае, контрагентом Компанией «К» нарушены положения действующего налогового законодательства, а именно выставлены счета-фактуры за вознаграждение по выданным денежным займам с НДС в нарушение подпункта 16) статьи 394 Налогового кодекса от 25.12.2017г.

Соответственно, доводы Компании «С» относительно не соблюдения в ходе проведения проверки положений Контакта на недропользования в части стабильности налогового режима, являются некорректными.

На основании изложенного, результаты проверки по начислению НДС в сумме 409 746,7 тыс.тенге, не подтверждению к возврату, не подлежащей уплате в бюджет превышения НДС в сумме 23 020,2 тыс.тенге, не подтверждению к возврату превышения НДС, возвращенной из бюджета и не подтвержденной к возврату в размере 409 746,7 тыс.тенге на основании статей 152, 394, 400 и 431 Налогового кодекса от 25.12.2017г. и статьи 248 Налогового кодекса от 10.12.2008г., являются обоснованными.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение – оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.