Таможенные споры

Юридическое лицо

Занижение таможенной стоимости

Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена жалоба от Компании «V» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – таможенный орган) о начислении налога на добавленную стоимость (далее – НДС).

Как следует из материалов дела, таможенным органом проведена таможенная проверка по вопросу достоверности заявления сведений о таможенной стоимости товаров – «устройства межсистемной связи» и комплектующих к ним, по результатам которой вынесено уведомление на общую сумму 22 338,14 тыс. тенге.

Компания «V», не согласившись с выводами таможенного органа, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение таможенного органа.

Из жалобы следует, что платежи в адрес Компании «E» (Нидерланды) не связаны с продажей оцениваемых товаров и не отвечают критериям, установленным подпунктом 7 пункта 1 статьи 40 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза (далее – ТК ЕАЭС) и статьей 67 Кодекса Республики Казахстан «О таможенном регулировании в Республике Казахстан» (далее – Кодекс).

Так, подпункт 7 пункта 1 статьи 40 ТК ЕАЭС предусматривает включение в таможенную стоимость лицензионных и аналогичных платежей только при одновременном выполнении двух условий:

- платежи должны относиться к оцениваемым (ввозимым) товарам;

- их уплата должна являться условием продажи этих товаров покупателю.

А рекомендации Коллегии Евразийской экономической комиссии от 15.11.2016г. №20 «О Положении о добавлении лицензионных и иных подобных платежей за использование объектов интеллектуальной собственности к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары» (далее – Положение) и комментарий 25.1 Технического комитета по таможенной оценке Всемирной таможенной организации (далее – ВТамО) уточняют, что отсутствие хотя бы одного из указанных условий исключает возможность включения таких платежей в таможенную стоимость.

В договоре о поставке от 29.04.2019г. (далее – Договор) не содержатся условия, что оплата за лицензию или программное обеспечение является обязательным условием принятия товара, или что имущество правообладателя/условия использования программного обеспечения, влияющие на цену и на обязанность уплаты, заложены в договор поставки. Кроме того, в Договоре содержится точное определение цены товара: «Поставщик настоящим заявляет, что стоимость любых сопутствующих услуг, требуемых для надлежащей поставки товара на условиях СРТ до пункта назначения в Казахстане, указанного в инвойсе (Инкотермс 2010), включена в цену товара».

Условия Договора и инвойсы не содержат указаний на то, что поставка оборудования или запчастей зависела от уплаты дополнительных сумм за коды активаций, обучение или иные сервисные функции, то есть ни в одном из пунктов Договора не содержатся отсылки, упоминания, необходимости заключения и/или исполнения лицензионного договора.

Таким образом, все расходы на сопутствующие услуги (в том числе и программное обеспечение, лицензии или обучение) уже включены в цену товара, согласованную сторонами. Оборудование и запчасти поставляются на условиях СРТ (Инкотермс 2010), в базовой комплектации, пригодной к эксплуатации. Возможность приобретения и ввоза товара не ставится в зависимость от заключения отдельных соглашений о тренингах или программных модулях.

Компания «V» считает, что таможенным органом в акте таможенной проверки от 22.10.2025г. (далее – Акт проверки) не приведено доказательств того, что упомянутые платежи (в 1 квартале 2023 года – 35 878,45 тыс. тенге, в 4 квартале 2023 года на сумму 90 639,78 тыс. тенге) относятся к какому-либо конкретному товару, поставляемому по конкретной декларации на товары (далее – ДТ). По мнению Компании «V», таможенный орган лишь предполагает, без конкретизации, что платежи могут относиться к поставляемым запчастям или оборудованию.

Платежи, обозначенные как «Licensed software» или «Activation codes», относятся к сервисной настройке и активации дополнительных функций оборудования, выполняемой после продажи при гарантийном обслуживании оборудования. Они не изменяют договорную цену товара, а поддерживают эксплуатацию ранее приобретенного оборудования.

Такого рода платежи квалифицируются как услуги послепродажного характера, что прямо исключает их из состава элементов, подлежащих включению в таможенную стоимость.

На основании изложенного, Компания «V» считает, что таможенным органом не доказано, что уплата лицензионных платежей является обязательным условием продажи товара и платежи относятся к ввозимым товарам, следовательно, отсутствуют условия, предусмотренные подпунктом 7 пункта 1 статьи 40 ТК ЕАЭС.

Кроме того, в перечне услуг по приходной накладной от 01.11.2023г. на сумму 23 581,25 содержатся услуги по обучению персонала Компании «V», направленные на повышение квалификации сотрудников. Эти услуги не связаны с лицензионными платежами, программным обеспечением или продажей товара, и, следовательно, не подлежат включению в таможенную стоимость ввозимых товаров. Копии самих сертификатов, подтверждающих прохождение обучения сотрудниками Компании «V», были предоставлены в таможенный орган 20.03.2025г. по требованию от 05.03.2025г.

Таким образом, исходя из материалов начисления по указанной приходной накладной относятся к самостоятельным образовательным услугам, не влияющим на цену товара.

Также расчет дополнительных начислений, произведенных таможенным органом по годам, без указания конкретных ДТ и без распределения по товарным позициям противоречит Решению Коллегии Евразийской экономической комиссии от 22.05.2018г. №83 «О расчете дополнительных начислений при определении таможенной стоимости товаров», которым предусмотрено, что дополнительные начисления должны распределяться пропорционально стоимости конкретных товаров, если они относятся к нескольким позициям.

При отсутствии документально подтвержденной связи между платежами и определенными партиями товаров корректировка таможенной стоимости и доначисление налогов являются неправомерными.

Согласно Акту проверки лицензионные платежи, выплаченные Компанией «V» в пользу Компании «E», подлежат включению в таможенную стоимость.

В то же время, в данном Акте проверки содержится указание, что «определить, к какому конкретному товару относятся лицензионные платежи, не представляется возможным ввиду отсутствия детализации платежей по видам оборудования и партиям поставки».

Таким образом, таможенный орган сам признает отсутствие относимости данных платежей к конкретным оцениваемым товарам, что исключает возможность из включения в таможенную стоимость в соответствии с:

- подпунктом 7 пункта 1 статьи 40 ТК ЕАЭС;

- пунктом 9 Положения.

Отсутствие доказанного соответствия платежей конкретным товарам делает выводы Акта проверки взаимно противоречивыми и юридически несостоятельными.

На основании изложенного, указанные суммы не могут быть признаны элементами таможенной стоимости и подлежат исключению из расчета.

Таким образом, Компания «V» приходит к следующим выводам:

- условия Договора подтверждают, что все сопутствующие услуги уже включены в цену товара, что исключает возможность их повторного включения в таможенную стоимость;

- услуги, указанные в приходной накладной от 01.11.2023г., представляют собой обучение персонала, не связанное с продажей товаров;

- платежи за коды активации и настройку оборудования носят сервисный характер, не являются условием продажи и не влияют на базовую стоимость товара;

- примененная таможенным органом методика распределения начислений не соответствует требованиям Решения Коллегии Евразийской экономической комиссии от 22.05.2018г. №83 «О расчете дополнительных начислений при определении таможенной стоимости товаров»;

- доначисление НДС и пени произведены без правового и документального основания.

На основании вышеизложенного, Компания «V» просит отменить уведомление о результатах проверки.

Рассмотрев доводы участника ВЭД, исследовав представленные таможенным органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В рассматриваемом случае Компанией «V» в рамках Договора из Нидерландов, Сингапура, Малайзии, Таиланда, Республики Корея, Венгрии, Финляндии осуществлен ввоз оборудования – «устройства межсистемной связи» и комплектующих к ним с помещением под таможенную процедуру «выпуска для внутреннего потребления» по 29 ДТ.

Определение таможенной стоимости по методу стоимости сделки с ввозимыми товарами (1 метод) и резервному методу (метод 6) производилось без учета уплаты лицензионных платежей.

Согласно статье 479 Кодекса, уполномоченный орган при рассмотрении жалобы вправе назначить внеплановую выездную таможенную проверку.

Учитывая, что имеющихся в Акте проверки сведений недостаточно для вынесения обоснованного и мотивированного решения по жалобе, в ходе рассмотрения жалобы письмом от 25.11.2025г. уполномоченным органом назначена дополнительная таможенная проверка Компании «V» по обжалуемым вопросам.

По итогам дополнительной таможенной проверки вышестоящим таможенным органом вынесен акт внеплановой выездной таможенной проверки от 16.03.2026г. (далее – акт дополнительной таможенной проверки).

Дополнительной таможенной проверкой установлено следующее.

Пунктом 1 статьи 396 Кодекса предусмотрено, что при проведении таможенного контроля таможенной стоимости ввозимых товаров, заявленной при таможенном декларировании, таможенным органом осуществляется проверка правильности определения и заявления таможенной стоимости товаров.

В соответствии с пунктами 9 и 10 статьи 65 Кодекса определение таможенной стоимости товаров не должно быть основано на использовании произвольной или фиктивной таможенной стоимости товаров.

При этом таможенная стоимость товаров и сведения, относящиеся к ее определению, должны основываться на достоверной, количественно определяемой и документально подтвержденной информации.

Пунктом 1 статьи 66 Кодекса определено, что таможенной стоимостью ввозимых товаров является стоимость сделки с ними, то есть цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за эти товары при их продаже для вывоза на таможенную территорию ЕАЭС и дополненная в соответствии со статьей 67 Кодекса.

Подпунктом 7) пункта 1 статьи 67 Кодекса установлено, что при определении таможенной стоимости ввозимых товаров по стоимости сделки с ними к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за эти товары, добавляются следующие дополнительные начисления, в том числе лицензионные и иные подобные платежи за использование объектов интеллектуальной собственности, включая роялти, платежи за патенты, товарные знаки, авторские права, которые относятся к ввозимым товарам и которые прямо или косвенно произвел или должен произвести покупатель в качестве условия продажи ввозимых товаров для вывоза на таможенную территорию ЕАЭС, в размере, не включенном в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за эти товары.

Аналогичная норма содержится в подпункте 7) пункта 1 статьи 40 ТК ЕАЭС и подпункте ж) пункта 9 Правил применения метода определения таможенной стоимости товаров по стоимости сделки с ввозимыми товарами (метод 1), утвержденных Решением Коллегии Евразийской экономической комиссии от 20.12.2012г. №283.

Также, в соответствии с подпунктом (с) статьи 8 Соглашения по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам и торговле 1994 года (далее – Соглашение) при определении таможенной стоимости согласно положениям статьи 1 к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за импортируемые товары, добавляются роялти и лицензионные платежи, относящиеся к оцениваемым товарам, которые должен выплатить покупатель прямо или косвенно в качестве условия продажи оцениваемых товаров, в той мере, в какой такие роялти и платежи не включены в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате.

Объектами права интеллектуальной собственности, согласно пункту 1 статьи 961 Гражданского кодекса Республики Казахстан (далее – ГК РК), являются:

1) результаты интеллектуальной творческой деятельности;

2) средства индивидуализации участников гражданского оборота, товаров, работ или услуг.

Также, в соответствии с подпунктами 1) и 2) пункта 3 статьи 961 ГК РК, к средствам индивидуализации участников гражданского оборота, товаров, работ или услуг относятся фирменные наименования и товарные знаки (знаки обслуживания).

В соответствии с пунктом 1 статьи 125 ГК РК признается исключительное право гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной творческой деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица, продукции физического или юридического лица, выполняемых ими работ или услуг (фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т.п.).

Таким образом, использование результатов интеллектуальной творческой деятельности и средств индивидуализации, которые могут быть объектом исключительных прав (интеллектуальной собственности), может осуществляться третьими лицами только с согласия правообладателя.

В соответствии со статьей 1 Закона Республики Казахстан от 10.06.1996г. №6-I «Об авторском праве и смежных правах» (далее – Закон) закон регулирует отношения в области интеллектуальной собственности, возникающие в связи с созданием и использованием произведений науки, литературы и искусства (авторское право), постановок, исполнений, фонограмм, передач организаций эфирного и кабельного вещания (смежные права).

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 7 Закона объектами авторского права являются программы для ЭВМ.

Исходя из условий Договора следует, что при заключении сделки купли-продажи ввозимых товаров между продавцом (Компания «E») и покупателем (Компания «V») изначально определены условия и предмет купли-продажи – это товары, услуги, электронное программное обеспечение и лицензии.

При этом Договором не предусмотрено требование продавца на отдельную уплату лицензионных платежей, не относящихся к ввозимым товарам, так как предметом договора установлено обязательство покупателя – покупать товар, в который входят: товары, услуги, электронное ПО и лицензии.

Следовательно, Договором определен предмет и стоимость сделки купли-продажи, в которые входят общая стоимость товара: ввозимого оборудования + приобретенных лицензий/ПО, что и является стоимостью сделки с ввозимыми товарами (метод 1), в значение которой включены – товары, услуги, электронное ПО и лицензии.

Анализ сведений ФНО 101.04 показал, что основанием для исчисления КПН с дохода нерезидента по указанным платежам представлен Договор, который также заявлен Компанией «V» в графе 44 ДТ «Договор (контракт), заключенный при совершении сделки с товарами» основанием стоимости сделки с ввозимыми товарами для подтверждения заявленной таможенной стоимости с использованием первого метода. Следовательно, вышеуказанные платежи относятся к ввозимым товарам по Договору.

С целью установления достоверности заявленной таможенной стоимости товаров с использованием метода по стоимости сделки с ввозимыми товарами (метод 1) с учетом представленных Компанией «V» документов проведен анализ движения денег за товары и услуги по Договору.

Так, по результатам проведенного сопоставительного анализа по Договору установлено, что в адрес Компании «V» выставлено 5 инвойсов за программное обеспечение/лицензии и обучение персонала на общую сумму 274,24 тыс. долларов США, из них:

• лицензионные выплаты на общую сумму – 250,66 тыс. долларов США за покупку лицензий/ПО, переданных продавцом по 4 актам приема-передачи к лицензионным инвойсам.
• лицензионные выплаты на сумму – 23,58 тыс. долларов США за обучение персонала Компании «V» с получением сертификатов по акту приема-передачи от 01.11.2023г. к инвойсу от 01.11.2023г.

Согласно сведений, представленных банками второго уровня (БВУ), по рассматриваемому Договору произведены лицензионные выплаты в адрес продавца на общую сумму 250,66 тыс. долларов США.

Согласно банковским выпискам, рассматриваемый Договор представлен основанием для уплаты лицензионных платежей в платежных поручениях и заявлениях на перевод в иностранной валюте.

Программное обеспечение было загружено на сайте производителя в личном кабинете конечным получателем, лицензии были получены конечным пользователем по электронной почте в pdf-файле в виде зашифрованного электронного ключа.

Согласно предоставленным документам бухгалтерского учета и финансовой отчетности установлено, что указанные ПО/лицензии Компанией «V» были оприходованы по счету 1330 согласно приходных накладных, инвойсов и актов приема-передачи и реализованы по счету 7010 согласно накладных на отпуск запасов на сторону в адрес Компании «L» (Республика Казахстан).

Между тем, анализ реализованных продавцом по Договору лицензий/ПО соответствующих моделей и версий показал, что данные лицензии/ПО относятся к моделям ввезенного оборудования по 4 ДТ:

1) ДТ от 01.11.2023г. товар «Устройство межсистемной связи: волоконно-оптическая система передачи со спектральным разделением, в комплекте»;

2) ДТ от 01.11.2023г. товар «Устройство межсистемной связи: волоконно-оптическая система передачи со спектральным разделением, в комплекте»;

3) ДТ от 09.10.2023г. товар «модуль»;

4) ДТ от 19.07.2023г. товары «Оборудование: устройство межсистемной связи: волоконно-оптическая система передачи со спектральным разделением, в комплекте».

Так, например, по ДТ от 01.11.2023г. ввезено оборудование – «Устройство межсистемной связи: волоконно-оптическая система передачи со спектральным разделением, в комплекте» и заявлено по методу по стоимости сделки с ввозимыми товарами (метод 1) стоимостью – 163,78 тыс. долларов США. Основанием для подтверждения заявленной таможенной стоимости в графе 44 ДТ указан Договор.

Между тем, в ходе проверки установлено, что переданное продавцом право на лицензию/ПО на общую сумму – 71,51 тыс. долларов США за две модели лицензий по акту приема-передачи от 26.12.2022г. к инвойсу от 26.12.2022г. относится к модели ввезенного оборудования по ДТ от 01.11.2023г.

Вместе с тем, при таможенном декларировании по ДТ от 01.11.2023г. Компанией «V» в таможенную стоимость не включены лицензионные платежи в размере 71,51 тыс. долларов США по инвойсу от 28.09.2023г.

Также, согласно бухгалтерским выпискам из акта сверки взаиморасчетов между продавцом и покупателем по движению денег за товары и услуги в рамках рассматриваемого Договора поставки установлено, что вышеуказанные лицензионные выплаты на сумму 71,51 тыс. долларов США произведены в пользу продавца платежным ордером (списание денежных средств от 06.01.2023г.) и проведены отдельно от выплат за ввезенное оборудование на сумму 163,78 тыс. долларов США по ДТ от 01.11.2023г.

Аналогичная ситуация неверного определения таможенной стоимости товаров путем не включения в таможенную стоимость дополнительных начислений также установлена по 3 ДТ (от 01.11.2023г., от 09.10.2023г., от 19.07.2023г.).

Кроме того, в ходе проверки Компанией «V» дополнительно представлено письменное пояснение от 05.03.2026г. с подтверждением соответствия между ДТ, приходными накладными и платежами за ПО/лицензии на общую сумму – 250,66 тыс. долларов США к ввезенному оборудованию по 4 ДТ (две от 01.11.2023г., от 09.10.2023г., от 19.07.2023г.).

Необходимо отметить, что согласно пункту 7 Положения установлено, что в случае, когда лицензионные платежи не включены в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары, и уплачиваются отдельно от счета на оплату оцениваемых (ввозимых) товаров, при решении вопроса о необходимости включения лицензионных платежей в таможенную стоимость этих товаров следует принимать во внимание следующие ключевые факторы:

- относятся ли лицензионные платежи к оцениваемым (ввозимым) товарам;

- является ли уплата лицензионных платежей условием продажи оцениваемых (ввозимых) товаров.

Подпунктом 52) пункта 1 статьи 1 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее - Налоговый кодекс) определено, что роялти – это платеж за использование или право на использование авторских прав, программного обеспечения, чертежей или моделей, за исключением полной или частичной реализации имущественных (исключительных) прав на объект интеллектуальной собственности; использование или право на использование патентов, товарных знаков или других подобных видов прав.

Статьей 368 Налогового кодекса определены объекты обложения НДС для целей налогообложения на день регистрации ДТ:

1) облагаемый оборот;

2) облагаемый импорт.

Облагаемый оборот – оборот, совершаемый плательщиком НДС при приобретении работ, услуг от нерезидента в соответствии со статьей 373 Налогового кодекса (подпункт 2) пункта 1 статьи 369 Налогового кодекса).

Пунктом 1 статьи 373 Налогового кодекса установлено, что, если иное не предусмотрено пунктом 2 данной статьи, выполненные работы, оказанные услуги нерезидентом на возмездной основе, местом реализации которых признается Республика Казахстан, при приобретении их плательщиком НДС являются оборотом такого плательщика НДС по приобретению работ, услуг от нерезидента, который подлежит обложению НДС согласно Налоговому кодексу.

Подпунктом 2) пункта 2 статьи 373 Налогового кодекса установлено, что работы, услуги, указанные выше в пункте 1 данной статьи, не являются оборотом по приобретению работ, услуг от нерезидента, если стоимость таких работ, услуг включена в таможенную стоимость импортируемых товаров, определяемую в соответствии с таможенным законодательством ЕАЭС и (или) таможенным законодательством Республики Казахстан, по которой НДС на ввозимые товары уплачен в бюджет Республики Казахстан и не подлежит возврату в соответствии с таможенным законодательством Республики Казахстан.

Таким образом, лицензионные платежи (роялти) рассматриваются как часть таможенной стоимости ввозимых товаров на таможенную территорию ЕАЭС и (или) Республики Казахстан и подлежат включению в таможенную стоимость товаров при таможенном декларировании.

Проведенной дополнительной таможенной проверкой установлено, что Компанией «V» на основании Договора и 4 инвойсов (от 06.12.2022г., от 26.12.2022г., от 01.11.2023г., от 01.11.2023г.) осуществлялись лицензионные платежи в адрес продавца в сумме 250,66 тыс. долларов США, которые подлежат включению в таможенную стоимость товаров по 4 ДТ (две от 01.11.2023г., от 09.10.2023г., от 19.07.2023г.) в соответствии с подпунктом 7) пункта 1 статьи 67 Кодекса.

Таким образом, выводы таможенного органа, отраженные в Акте проверки в части не включения Компанией «V» в таможенную стоимость товаров лицензионных платежей в сумме 250,66 тыс. долларов США подтверждаются, а на сумму 23,58 тыс. долларов США не подтверждаются, в связи с чем начисление по 25 ДТ неправомерно, а начисление по 4 ДТ (две от 01.11.2023г., от 09.10.2023г., от 19.07.2023г.) правомерно.

Решением Апелляционной комиссии результаты таможенной проверки признаны частично неправомерными.