налоговые споры

юридическое лицо

КПН, НДС

Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «B» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – орган государственных доходов) о начисленной сумме КПН и НДС.

Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена тематическая налоговая проверка по вопросам исполнения налогового обязательства по отдельным видам налогов и (или) других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2023г. по 31.12.2024г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора (КПН) 122 679,5 тенге, налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС) в сумме 295 947,2 тыс.тенге.

Компания «К», не согласившись с выводами органа государственных доходов (ОГД), обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить уведомление о результатах проверки по начислению КПН и НДС.

Основанием для начисления налогов явилось нарушение Компанией «К» статей 242, 400 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс от 25.12.2017г.) в результате которого неправомерно отнесены на вычеты расходы и НДС в зачет по взаиморасчетам Компанией «G».

С данным выводом ОГД Компания «К» не согласна из-за того, что наличие ограничений в отношении контрагента не свидетельствует о наличии нарушений налогового законодательства со стороны Компании «К», поскольку такие ограничения относятся исключительно к правовому статусу контрагента и не подтверждают фиктивность хозяйственных операций, отсутствие поставки товара либо исполнения обязательств. При этом налоговым органом не установлены конкретные нарушения со стороны Компании «К», не доказана фиктивность сделок и не опровергнуты представленные первичные документы.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 242, пункта 1 статьи 400 Налогового кодекса факт реальности хозяйственных операций между Компанией «К» и Компанией «G» подтверждается первичными бухгалтерскими документами, подтверждающие понесенные расходы, включая договоры, товарные накладные, платежные поручения и акты сверки взаиморасчетов, что подтверждает фактическое осуществление хозяйственных операций и их направленность на получение дохода, в связи с чем выводы налогового органа противоречат вышеуказанным положениям Налогового кодекса.

Компания «К» указывает, что налоговым органом не установлен и не доказан факт отсутствия поставки товара. При этом расходы Компании «К»  не относятся к затратам, которые не подлежат вычету, согласно статье 264 Налогового кодекса.

Также, согласно статье 403 Налогового кодекса НДС, ранее признанный как налог на добавленную стоимость, относимый в зачет, подлежит исключению в следующих случаях предусмотренных подпунктами 1)-4) настоящей статьи Налогового кодекса, однако, в отношении Компании «К»  казанные случаи не подтверждены налоговой проверкой.

Компания «К» не согласна с доводами налогового органа, указанными в акте налоговой проверки, поскольку они не основаны на нормах действующего законодательства и фактических обстоятельствах дела. Доводы налогового органа об отсутствии у Компании «G» материально-технической базы, работников, складов и транспорта не являются доказательством отсутствия фактической поставки товара, поскольку Налоговый кодекс Республики Казахстан не содержит требований о наличии у поставщика собственной материально-технической базы как обязательного условия признания хозяйственных операций реальными. Хозяйствующие субъекты вправе осуществлять деятельность с использованием арендованных складских помещений и транспортных средств, привлекать третьих лиц, в том числе на условиях аутсорсинга, что является обычной хозяйственной практикой и не противоречит законодательству.

При этом сам по себе анализ активов контрагента без проведения фактического обследования и без установления движения товара, денежных средств и иных объективных обстоятельств не доказывает отсутствие товара у покупателя и не может являться достаточным основанием для вывода о фиктивности хозяйственных операций.

Кроме того, доводы налогового органа об отсутствии контрагента по месту регистрации и наличия досудебного расследования не могут иметь правового значения для оценки реальности хозяйственных операций, поскольку отсутствие контрагента по юридическому адресу не свидетельствует об отсутствии поставки товара. Наличие досудебного расследования в отношении контрагента является необоснованной, поскольку в силу принципа презумпции невиновности, закрепленного законодательством Республики Казахстан, факт совершения правонарушения может быть установлен исключительно вступившим в законную силу приговором суда, тогда как само по себе наличие досудебного расследования не подтверждает факт совершения противоправных действий и не может иметь преюдициального значения для налоговых правоотношений. Компания «К» не является стороной указанного уголовного дела. Использование таких сведений нарушает принцип презумпции добросовестности.

Компания «К» отмечает, что выводы относительно отсутствия происхождения молочной продукции у поставщиков 2 уровня являются юридически несостоятельными, поскольку Компания «К» не обязано подтверждать источники происхождения товара у поставщиков своего контрагента, а нормы Налогового кодекса не предусматривают обязанности по обеспечению прослеживаемости всей цепочки поставок товара за пределами непосредственных взаимоотношений налогоплательщика.

В жалобе указано, что отсутствие отражения приобретения товара в налоговой отчетности третьих лиц либо в информационных системах налоговых органов не доказывает отсутствие товара фактически, поскольку товар мог быть приобретен у сельскохозяйственных производителей или физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями и не обязанных выписывать электронные счета-фактуры.

При этом налоговым органом не доказано, что указанные лица фактически не располагали товаром, равно как не установлено отсутствие движения товара и денежных средств по сделкам Компании «К», в связи с чем выводы о фиктивности операций основаны исключительно на предположениях и косвенных признаках.

Таким образом, Компания «К» указывает, что в соответствии с Административно-процедурно-процессуальным кодексом Республики Казахстан (АППК РК) бремя доказывания законности решений лежит на административном органе, сомнения толкуются в пользу участника административной процедуры. Налоговым органом не доказано отсутствие фактической поставки товара, не доказана мнимость сделок в судебном порядке, сделаны выводы на основании предположений и анализа третьих лиц.

Проверив доводы Компании «К», исследовав представленные ОГД материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 242 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода с учетом положений, установленных настоящей статьей и статьями 243-263 Налогового кодекса, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.

Вычеты производятся налогоплательщиком по фактически произведенным расходам при наличии документов, подтверждающих такие расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 400 Налогового кодекса суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет получателем товаров, работ, услуг, являющимся плательщиком налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 Налогового кодекса от 25.12.2017г., признается сумма налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате за полученные товары, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота по реализации, и указанного в подпунктах 1)-4) настоящей статьи Налогового кодекса.

Необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 3 статьи 190 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно пункту 1 статьи 6 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28.02.2007г. (далее – Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.

Подпунктом 1) пункта 3 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете предусмотрено, что операции и события отражаются в системе бухгалтерского учета, при этом должны обеспечиваться адекватное подкрепление бухгалтерских записей оригиналами первичных документов и отражение в бухгалтерских записях всех операций и событий.

Пунктом 1 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете определено, что бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику. Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.

Пунктом 2 статьи 1 Закона о бухгалтерском учете установлено, что первичные учетные документы (далее - первичные документы) - документальное свидетельство как на бумажном, так и на электронном носителе факта совершения операции или события и права на ее совершение, на основании которого ведется бухгалтерский учет.

Таким образом, отнесение сумм расходов по товарам, работам, услугам на вычеты, НДС в зачет производится при наличии первичных документов, подтверждающих данные расходы, которые фиксируют факт совершения операции либо события, при условии, что данные расходы были направлены на получение дохода и целях облагаемого оборота. При этом ведение первичной учетной документации осуществляется в соответствии с требованиями Закона о бухгалтерском учете, в том числе, по фиксированию факта совершения операции либо события.

По результатам налоговой проверки по взаиморасчетам с Компанией «G» исключены из вычетов расходы за 2023-2024гг. в сумме 2 107 990,1 тыс.тенге, НДС из зачета в сумме 295 947,1 тыс.тенге.

Компания «G» первичная регистрация в органе юстиции с 16.11.2007г., вид деятельности – оптовая торговля молочными продуктами, яйцами и пищевыми маслами и жирами, руководителем и учредителем является гражданин Ж.

В ходе проведения налоговой проверки направлен запрос в от 17.11.2025г. о проведении встречной налоговой проверки Компании «G», в связи с отсутствием налогоплательщика по месту нахождения запрос прекращен.

Из материалов, приложенных к жалобе следует, что между Компанией «К» (Покупатель) и Компанией «G» (Поставщик) заключен договор на поставку молока от 10.02.2023г., согласно которому Поставщик обязуется поставлять молоко и прочие молочные продукты в количестве и сроки, согласно заявке, согласованной сторонами

Согласно накладным на отпуск запасов на сторону и ЭСФ Компания «G»  поставляет в адрес Компании «К» товары (молоко сырое в количестве 8 393,8 кг., масло сливочное 82% в количестве 30 916,0 кг.) на сумму 2 107 990,0 тыс.тенге, НДС в сумме 252 958,8 тыс.тенге.

По данным акта сверки взаиморасчетов по состоянию на 31.12.2024г. задолженность в пользу Компании «К» составляет в сумме 24 875,2 тыс.тенге.

При этом в ходе налоговой проверки согласно данных ИС ЭСФ проведен анализ поставщиков молока Компании «G», где установлено, что товар (молоко) приобретался от следующих поставщиков:

1. ИП «А» молоко на сумму 128 186,0 тыс.тенге, в количестве 625 298 кг.
2. ИП «M» молоко на сумму 120 432,3 тыс.тенге, в количестве 587 475 кг.
3. ИП «Д» молоко на сумму 68 726,2 тыс.тенге, в количестве 335 250 кг.
4. ИП «Ак» молоко на сумму 59 778,0 тыс.тенге, в количестве 291 600 кг.
5. ИП «И» молоко на сумму 47 809,1 тыс.тенге, в количестве 233 215 кг.
6. ИП «Mu» молоко на сумму 46 868,1 тыс.тенге, в количестве 228 625 кг.
7. ИП «Б» молоко на сумму 44 160,1 тыс.тенге, в количестве 215 415 кг.
8. ИП «Аб» молоко на сумму 39 898,1 тыс.тенге, в количестве 194 625 кг.

Таким образом, согласно данным ИС ЭСФ Компанией «G» в 2023-2024гг. приобретены товары (молоко) у вышеуказанных поставщиков на сумму 555 858,1 тыс.тенге в количестве 2 711,5 кг., при этом приобретение сливочного масла 82% по данным ИС ЭСФ у Компании «G» отсутствует.

Необходимо отметить, что в ходе налоговой проверки по результатам анализа по данным информационных систем налогового органа по вышеуказанным поставщикам Компании «G» установлено:

1. ИП «А» зарегистрирован в качестве ИП с 28.04.2017г., в 2023г. применяет специальный налоговый режим (СНР) на основе упрощённой декларации, не состоит на регистрационном учете по НДС, в упрощенной декларации для субъектов малого бизнеса ф.910.00 (далее – декларация ф.910.00) за 1, 2 полугодие 2023г. доход отражен в сумме 5,4 тыс.тенге, наемные работники отсутствуют, активы складские помещения и здания для хранения молочных продуктов) отсутствуют. По данным ИС ЭСФ приобретение молока отсутствует.
2. ИП «M» в 2023г. применяет СНР на основе упрощённой декларации, не состоит на регистрационном учете по НДС, в декларациях ф.910.00 за 1, 2 полуголие 2023г. доход составляет 0 тенге, наемные работники отсутствуют, активы (складские помещения и здания для хранения молочных продуктов) отсутствуют. По данным ИС ЭСФ приобретение молока отсутствует.

При этом, решением Специализированного межрайонного экономического суда от 25.12.2024г. (СМЭС от 25.12.2024г.) признана недействительной государственная регистрация ИП «M».

Из решения СМЭС от 25.12.2024г. следует, что ИП «M» зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 16.11.2023г., вид деятельности - розничная торговля  преимущественно продуктами питания, напитками и табачными изделиями, с момента регистрации налоговую отчётность не сдавал, по результатам камерального контроля выявлены факты выписки им ЭСФ на сумму 120 432,3 тыс.тенге, о чём направлено уведомление от 05.08.2024г.

Далее в решении суда указано, что 20.11.2023г. ИП «M» согласно 3 (три) ЭСФ от 30.11.2023г., от 07.12.2023г. реализовало в адрес ИП «G» молоко на общую сумму 120 432,3 тыс.тенге. Впоследствии, как следует из пояснений представителей истца, какие-либо сделки не заключены, ЭСФ не выписаны.

Также в решении СМЭС от 25.12.2024г. следует, что указанное свидетельствует о том, что ИП «M» фактически функционировал 21 день, кроме как с Компанией «G» сделки не совершались, то есть регистрация в качестве ИП произведена для разовых правоотношений и оформления сделок лишь с одним юридическим лицом. По местунахождения ответчик отсутствует, ИП «M» не трудоустроен, о регистрации ИП не осведомлён, суд приходит к выводу о том, что последний не имел намерения осуществлять предпринимательскую деятельность, его волеизъявление на осуществление деятельности, направленной на извлечение прибыли, отсутствовало.

1. ИП «Д» зарегистрирован в качестве ИП с 23.11.2022г., признан бездействующим с 10.04.2025г., в 2023г. применяет СНР на основе упрощённой декларации, не состоит на регистрационном учете по НДС, декларации ф.910.00 за 1, 2 полугодие 2023г. не представлена. По данным ИС ЭСФ приобретение молока отсутствует.
2. ИП «Ак» зарегистрирован в качестве ИП с 18.03.2014г., признан бездействующим с 10.04.2025г. В 2023г. применяет СНР на основе упрощённой декларации, не состоит на регистрационном учете по НДС, в декларации ф.910.00 за 1, 2 полугодие 2023г. доход составляет 0 тенге, наемные работники отсутствуют, активы (складские помещения и здания для хранения молочных продуктов) отсутствуют. По данным ИС ЭСФ приобретение молока отсутствует.
3. ИП «И» зарегистрирован в качестве ИП с 14.07.2022г., в связи с прекращением осуществления предпринимательской деятельности снято с учета 22.02.2025г. В 2023г. применяет общеустановленный порядок налогообложения, не состоит на регистрационном учете по НДС.

По данным декларации Декларация по индивидуальному подоходному налогу (ф.220.00) за 2023г. совокупный годовой доход (СГД) отражен в сумме 47 809,0 тыс.тенге, вычеты составляют в сумме 46 150,5 тыс.тенге, налогооблагаемый доход составляет в сумме 1 658,5 тыс.тенге, наемные работники отсутствуют. По данным ИС ЭСФ приобретение молока отсутствует.

1. ИП «Mu» зарегистрирован в качестве ИП с 22.06.2020г. В 2023г. применяет СНР на основе упрощённой декларации, не состоит на регистрационном учете по НДС. По данным декларации ф.910.00 за 1, 2 полугодие 2023г. доход отражен в размере 56 556,1 тыс.тенге, наемные работники отсутствуют, активы (складские помещения и здания для хранения молочных продуктов) отсутствуют. По данным ИС ЭСФ приобретение молока отсутствует.
2. ИП «Б» зарегистрирован в качестве ИП с 12.03.2013г., в 2023г. применяет СНР на основе упрощённой декларации, не состоит на регистрационном учете по НДС, по данным декларации (ф.910.00) за 1, 2 полугодие 2023г. отражен доход в размере 44 160,0 тыс.тенге, наемные работники отсутствуют, отсутствуют активы (складские помещения и здания для хранения молочных продуктов). Согласно ИС ЭСФ приобретение молока отсутствует.
3. ИП «Аб» зарегистрирован в качестве ИП с 18.10.2016г., в связи с прекращением осуществления предпринимательской деятельности снято с учета 14.07.2024г. В 2023г. применяет СНР на основе упрощённой декларации, не состоит на регистрационном учете по НДС. По данным декларации (ф.910.00) доход отражен в размере 51 898,1 тыс.тенге, наемные работники отсутствуют, активы (складские помещения и здания для хранения молочных продуктов) отсутствуют. Согласно ИС ЭСФ приобретение молока отсутствует.

Таким образом, по результатам налоговой проверки установлено, что у вышеуказанных поставщиков Компании «G» отсутствует приобретение молока и сливочного масла реализованных в адрес покупателя.

При этом, налоговым органом в адрес Компании «G» направлено уведомление об устранении нарушений, выявленных по результатам камерального контроля от 30.07.2024г., где указано, что на основании системы управления рисками, основанной на анализе данных электронных счетов-фактур, а именно сведении по приобретенным и реализованным товарам, работам и услугам, определено, что отражаемые Вами в ЭСФ финансово-хозяйственные операции имеют низкую вероятность их осуществления, которое имеет статус «неисполнено», в этой связи, решением от 12.09.2024г. налогоплательщику ограничена выписка счетов-фактур в электронной форме в ИС ЭСФ.

Следует отметить, что Приговором суда от 29.04.2026г. установлено, что в целях получения субсидий от государства, направленных на удешевление стоимости производства молока, сливочного масла и твердого сыра у гражданина Ж., возник прямой преступный умысел на совершение хищение бюджетных денежных средств путем обмана, с использованием своего служебного положения, в особо крупном размере с целью наживы и незаконного материального обогащения.

В Приговоре суда от 29.04.2026г. указано, что в целях реализации преступного плана гражданин Ж., через установленных лиц, получил от ИП «Ак», ИП «А», ИП «M», ИП «Д», ИП «Mu», ИП «Б», ИП «Аб», ИП «И» электронную цифровую подпись (ЭЦП) ключи, в результате были выписаны фиктивные электронные счета-фактуры в адрес Компании «G» на реализацию сырого молока, без фактической поставки товаров.

Таким образом, Приговором суда от 29.04.2026г. руководитель Компании «G» гражданин Ж. признан виновным в совершении уголовного правонарушения, предусмотренного пунктом 2) части 4 статьи 190 Уголовного кодекса Республики Казахстан (Мошенничество).

Учитывая изложенное, документы по взаиморасчетам с Компанией «G» не являются достаточным основанием подтверждения факта совершения операций и обеспечить адекватное отражение данных операций в бухгалтерском учете и, соответственно не могут являться основанием для отнесения расходов на вычеты и НДС в зачет в соответствии с положениями налогового законодательства РК.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение – оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.